Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1/443-656/14-3/AP
z 27 sierpnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki – przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest firmą rodzinną, prowadzącą działalność gospodarczą od 1991 roku. Początkowo w formie spółki cywilnej, a od 30 września 2001 r. w formie spółki jawnej. Data rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym: 24 stycznia 2002 r., Spółka jest podatnikiem VAT od 1994 roku i składa miesięczne deklaracje podatku od towarów i usług.

Spółka posiada w swoim majątku dwa budynki, które planuje sprzedać wraz z gruntami, na których są wybudowane.

Pierwszy budynek na działce, został wybudowany prawdopodobnie po II wojnie światowej i rozbudowany przez poprzednich właścicieli. Zakupiony przez A. w latach siedemdziesiątych XX wieku. W 1991 roku został wprowadzony do ewidencji środków trwałych spółki jawnej i amortyzowany.

Grunt nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W księdze wieczystej działka i budynek figurują jako własność wspólnika A.

Ostatnie podwyższenie wartości budynku miało miejsce w 2001 r. Podwyższenie wartości nie dawało podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Od tamtej pory Spółka w tym budynku dokonywała tylko nakładów remontowych.

Wartość początkowa budynku w ewidencji środków trwałych wynosi 9.658.742 PLN, wartość netto na dzień 31 grudnia 2013 r. to 6.032.657,78 PLN.

W budynku do kwietnia 2010 roku Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie produkcji pieczywa. W okresie od 16 maja 2010 r. do 11 marca 2011 r. budynek był wynajmowany. Przychód z najmu był kwalifikowany jako przychód Spółki z działalności gospodarczej i opodatkowany stawką podstawową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy sprzedaż opisanej nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?
   
2. Jeśli dostawa nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania, to czy zajdzie konieczność korekty podatku naliczonego przy nabyciu środka trwałego i/lub jego ulepszania?
   
3. Jak, w przypadku obowiązku częściowej korekty podatku naliczonego, powinien wyglądać mechanizm obliczenia kwoty zwrotu?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, do opisanej sytuacji, w stosunku do budynku piekarni znajdującego się na działce przy ul. X., znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki nie zachodzą wymienione w tym przepisie wyjątki od zwolnienia. Dostawa budynku nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Z definicji pierwszego zasiedlenia zawartej w art. 2 pkt 14 ww. ustawy wynika, że oddanie do użytkowania powinno odbyć się w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Niewątpliwie oddanie w najem – niezależnie od tego czy za datę pierwszego zasiedlenia przyjmiemy datę rozpoczęcia najmu czy termin uzyskania pierwszego przychodu z najmu – jest czynnością opodatkowaną stawką podstawową, a okres od tak rozumianego pierwszego zasiedlenia do daty dostawy (sprzedaży lub wniesienia w formie wkładu rzeczowego) jest dłuższy niż dwa lata.

Tym samym sprzedaż gruntu będzie również zwolniona z opodatkowania. Grunt jest wprawdzie nominalnie własnością osoby fizycznej, wspólnika Spółki A., jednak od roku 1991 jest wykorzystywany w działalności gospodarczej Spółki początkowo cywilnej, a od 2001 r. Spółki jawnej. Z uwagi na nierozerwalny związek gruntu z budynkiem podatnik stoi na stanowisku, że ich sprzedaż powinna być dokonana przez Spółkę jawną z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania.

Zwolnienie z opodatkowania sprzedaży budynku znajdującego się przy ul. X nie spowoduje konieczności korekty podatku naliczonego, ponieważ na wybudowanie i podwyższenie wartości budynku nie były ponoszone wydatki dające prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym Spółka nie ma czego korygować.

W zaistniałej sytuacji bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie mechanizmu obliczenia kwoty zwrotu podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy).

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Spółka, będąca podatnikiem VAT, posiada w swoim majątku dwa budynki, które planuje sprzedać wraz z gruntami, na których są wybudowane. Pierwszy budynek na działce przy ul. X., został wybudowany prawdopodobnie po II wojnie światowej i rozbudowany przez poprzednich właścicieli, został zakupiony przez A w latach 70-tych XX wieku. W 1991 roku został wprowadzony do ewidencji środków trwałych spółki jawnej i amortyzowany. Grunt nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ostatnie podwyższenie wartości budynku miało miejsce w 2001 r. Podwyższenie wartości nie dawało podstawy do odliczenia podatku naliczonego. Od tamtej pory Spółka w tym budynku dokonywała tylko nakładów remontowych. Wartość początkowa budynku w ewidencji środków trwałych wynosi 9.658.742 PLN, wartość netto na dzień 31 grudnia 2013 r. to 6.032.657,78 PLN. Do kwietnia 2010 roku w budynku tym Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie produkcji pieczywa. W okresie od 16 maja 2010 r. do 11 marca 2011 r. budynek był wynajmowany. Przychód z najmu był kwalifikowany jako przychód Spółki z działalności gospodarczej i opodatkowany stawką podstawową.

W odniesieniu do powyższego opisu, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku VAT dostawy ww. nieruchomości.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie ich od podatku od towarów i usług, w tym m.in. zwolnienie od podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części.

Stosownie zatem do art. 43 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym nieruchomości, będących przedmiotem dostawy, wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

W związku z tym, że opisana w złożonym wniosku nieruchomość nie była wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku, dostawa tej nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na postawie ww. przepisu. Tym samym należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek warunkujących zwolnienie wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
   
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
   
   

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
   
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ww. ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości zabudowanej. Zauważyć jednak należy, że pierwsze zasiedlenie ww. nieruchomości nastąpiło przed wejściem w życie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. Z uwagi na fakt, że pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych, ponieważ nie obowiązywała wówczas ani ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, należy uznać, że w niniejszej sprawie, w momencie nabycia, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT nie miało miejsca. Jednakże, Spółka wskazała, że budynek był wynajmowany w okresie od 16 maja 2010 r. do 11 marca 2011 r. Zatem do pierwszego zasiedlenia wskazanej nieruchomości doszło w momencie wynajęcia tego budynku.

Odniesienie opisanej sytuacji do powołanych przepisów ustawy o VAT mających zastosowanie w niniejszej sprawie prowadzi do wniosku, że skoro w momencie nabycia nieruchomości nie doszło do jej pierwszego zasiedlenia, jednak Wnioskodawca ww. budynek wynajmował w okresie od 16 maja 2010 r. do 11 marca 2011 r. i pomiędzy pierwszym zasiedleniem (rozumianym jako oddanie budynku w najem) a planowaną sprzedażą upłynął okres dłuższy niż 2 lata – nie zostały spełnione warunki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług do ww. dostawy. Tak więc, sprzedaż opisanej przez Wnioskodawcę nieruchomości zabudowanej, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
   
2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
   
   

Stosownie do ust. 11 powołanego artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
   
2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
   
3. adres budynku, budowli lub ich części.
   
   

Jednocześnie należy zauważyć, że w opisanym przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
   
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
   
   

W konsekwencji dostawa nieruchomości zabudowanej, położonej przy ul. X, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 tej ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w opisanej sytuacji budzi również kwestia obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przy nabyciu środka trwałego i/lub jego ulepszania oraz mechanizmu obliczenia kwoty zwrotu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Ustawa wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie realizacja powyższego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT. Ponadto wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych jest regulacja zawarta w art. 91 ustawy o VAT, która w sposób technicznoprawny uzupełnia generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 1 ww. ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W tym miejscu należy wskazać, że wspólnik Spółki nabył budynek w latach 70-tych XX wieku, a od 1991 r. budynek ten jest wpisany do ewidencji środków trwałych Spółki i amortyzowany. Oznacza to, że zdarzenia te zaistniały jeszcze przed wejściem w życie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50, z późn. zm.). Zasadnym jest zatem twierdzenie, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia z uwagi na fakt, że przy danej transakcji podatek VAT w ogóle nie wystąpił. Również w przypadku podwyższenia wartości budynku, które miało miejsce w 2001 r. Spółka wskazała, że nie dawało ono podstawy do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym, w niniejszej sprawie nie wystąpi obowiązek dokonania korekty podatku VAT, o której stanowi art. 91 ustawy o VAT, ponieważ Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i Spółka takich odliczeń nie dokonywała.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawiony stan faktyczny jedynie w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. W pozostałym zakresie, tj. w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości położonej przy ul. Y, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.