INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2012r. (data wpływu 2 maja 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabyć energii elektrycznej oraz praw majątkowych wynikających z certyfikatów wytworzenia energii elektrycznej z Odnawialnych Źródeł Energii od swych klientów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z nabyć energii elektrycznej oraz praw majątkowych wynikających z certyfikatów wytworzenia energii elektrycznej z Odnawialnych Źródeł Energii od swych klientów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest jednym z najdłużej działających domów maklerskich w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Działalność Wnioskodawcy obejmuje m.in. usługi maklerskie świadczone na Towarowej Giełdzie Energii SA (dalej: TGE).

TGE jest jedyną w Polsce giełdą towarową energii elektrycznej. Giełda została utworzona w 1999r. a w 2003 roku (jako pierwsza i do tej pory jedyna). TGE uzyskała licencję od Komisji Papierów Wartościowych i Giełd (obecnie Komisji Nadzoru Finansowego) na prowadzenie giełdy towarowej. Istniejące regulacje prawne i nadzór KNF zapewniają prawidłowe funkcjonowanie rynku i skutecznie zapobiegają ewentualnym patologiom spekulacyjnym.

TGE prowadzi giełdę towarową - zgodnie z przepisami ustawy o giełdach towarowych (Tekst jedn. Dz. U. z 2010r. Nr 48, poz. 84 ze zm.), na której przedmiotem obrotu może być:

• energia elektryczna,
• paliwa ciekłe i gazowe,
• limity wielkości produkcji, w szczególności produkcji elektrycznej,
• limity wielkości emisji zanieczyszczeń,
• prawa majątkowe, których wartości energii elektrycznej, paliw ciekłych lub gazowych, limitów wielkości produkcji lub limitów wielkości emisji zanieczyszczeń.
  
  

Oprócz powyższego, TGE prowadzeni rejestr świadectw pochodzenia dla energii z Odnawialnych Źródeł Energii i z Kogeneracji.

Zgodnie z obowiązującymi na TGE regulaminami, transakcje na TGE mogą być zawierane wyłącznie przez podmioty posiadające status Członka Giełdy. Członkiem Giełdy mogą być domy maklerskie, towarowe domy maklerskie, przedsiębiorstwa energetyczne (posiadające koncesje na wytwarzanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną (dalej: EE)), podmioty będące uprawnionymi odbiorcami (do korzystania z usług przesyłowych), zagraniczne osoby prawne, o których mowa w art. 50 ustawy o giełdach towarowych oraz niebędące towarowymi domami maklerskimi spółki handlowe prowadzące działalność w zakresie obrotu towarami giełdowymi.

Rozliczeniami związanymi z transakcjami na TGE zajmuje się Izba Rozliczeniowa Giełd Towarowych SA (dalej: IRGIT), która pobiera od Członków Giełdy stosowne opłaty rozliczeniowe. W odniesieniu zaś do rozliczeń z tytułu EE, IRGIT zgłasza również te transakcje saldem do Operatora Systemu Przesyłowego (PSE - Operator SA).

W ramach tej działalności, Wnioskodawca - jako zarejestrowany uczestnik TGE (Członek Giełdy) - zawiera transakcje dotyczące kupna lub sprzedaży EE lub praw majątkowych wynikających z certyfikatów wytworzenia energii elektrycznej z Odnawialnych Źródeł Energii (dalej: PE), działając w imieniu własnym lecz na rachunek swoich klientów. Klientami Wnioskodawcy są krajowe i zagraniczne podmioty, głównie pośrednicy w obrocie EE I PE, jak i inne podmioty z branży energetycznej, które nie są jednocześnie Członkami TGE.

Zgodnie z obowiązującym na TGE modelem rozliczeń, stroną transakcji dotyczących EE lub PE, jest zawsze Wnioskodawca (jako Członek Giełdy), który działając w imieniu własnym lecz na rachunek swoich klientów, zawiera transakcje kupna lub sprzedaży EE lub PE. W zależności od rodzaju transakcji (zakup/sprzedaż), Wnioskodawca albo nabywa EE lub PE od swoich klientów (nie będących Członkami TGE), które następnie są oferowane i sprzedawane na TGE, bądź też Wnioskodawca nabywa EE lub PE na TGE (działając w imieniu własnym lecz na rachunek klienta), a następnie odsprzedaje je klientowi - zgodnie z wcześniej przyjętym zleceniem klienta.

W przypadku zatem transakcji sprzedaży EE lub PE na TGE Wnioskodawca najpierw nabywa EE lub PE od klienta, odliczając jednocześnie VAT naliczony od całej wartości transakcji na wystawionych przez klienta fakturach (ewentualnie dokonując samo-naliczenia VAT - w przypadku zagranicznych kontrahentów), następnie zaś Wnioskodawca sprzedaje (za pośrednictwem TGE) EE lub PE wystawiając jednocześnie fakturę VAT na całą wartość EE lub PE i naliczając VAT należny.

W przypadku natomiast transakcji zakupu EE lub PE na TGE, Wnioskodawca zakupuje od TGE EE lub PE w ilości zgodnej z uprzednio przyjętymi zleceniami kupna złożonymi przez klientów i otrzymując od TGE stosowne faktury VAT odlicza w całości VAT naliczony. Następnie zaś, Wnioskodawca odsprzedaje nabytą EE lub PE do klienta, wystawiając na klienta faktury VAT na całą wartość transakcji (w zależności od statusu kontrahenta, na fakturach Wnioskodawca wykazuje VAT według podstawowej stawki, bądź uznaje, że VAT podlega rozliczeniu w kraju siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności przez klienta – w przypadku klientów zagranicznych).

Dodatkowo, Wnioskodawca od każdej transakcji zakupu lub sprzedaży EE lub PE realizowanych na zlecenie klientów pobiera od nich stosowną prowizję. Prowizja ta jest rozliczana i fakturowana odrębnie od samej transakcji zakupu/sprzedaży EE lub PE. Wnioskodawca traktuje należną prowizję jako wynagrodzenie za usługę opodatkowaną według podstawowej stawki VAT. Ewentualnie - w przypadku klientów posiadających siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności (uczestniczące w transakcji) poza Polską - Wnioskodawca uznaje, że jej usługi podlegają opodatkowaniu VAT poza Polską i wystawia w takim przypadku faktury bez VAT, wskazując, że podatek zostanie rozliczony przez nabywcę.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w przypadku transakcji sprzedaży EE lub PE realizowanych na TGE, postępowanie Wnioskodawcy, polegające na odliczaniu całości VAT naliczonego z faktur zakupowych wystawionych przez klientów, ewentualnie na odliczaniu całości VAT naliczonego z faktur wewnętrznych (w przypadku wystawienia faktur przez zagranicznych kontrahentów) jest prawidłowe...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że jako zarejestrowany uczestnik TGE (Członek Giełdy) - zawiera transakcje dotyczące kupna lub sprzedaży EE oraz PE zawsze w imieniu własnym i na rzecz swoich klientów. Jednocześnie zaś, w świetle regulacji dotyczących funkcjonowania TGE, a zatem w szczególności ustawy o giełdach towarowych tekst jedn. Dz. U. z 2010r. Nr 48, poz. 84 ze zm.) oraz wewnętrznych regulaminach TGE i IRGiT, istotą funkcjonowania giełdy towarowej jest kojarzenie stron transakcji przez TGE w ramach zadeklarowanych wartości podaży i popytu EE oraz PE. Dla możliwości prawidłowego funkcjonowania całego systemu obrotu na towarowej giełdzie, TGE nigdy nie podaje danych stron transakcji, lecz zawsze w odniesieniu do rozliczania transakcji staje się jej stroną - co wynika wprost z regulaminów funkcjonowania TGE.

Konsekwencją funkcjonowania TGE w opisany wyżej sposób jest również sposób funkcjonowania Wnioskodawcy na giełdzie towarowej. Wnioskodawca działa bowiem na TGE jako dom maklerski realizujący konkretne transakcje dotyczące EE lub PE na zlecenie swoich klientów (podmiotów niebędących członkami TGE, a zatem niemogących bezpośrednio uczestniczyć w transakcjach realizowanych na tej giełdzie). Z uwagi jednocześnie na schemat rozliczeń obowiązujący na TGE, dla pełnego zrealizowania danej transakcji dotyczącej EE lub PE, konieczne jest uczestnictwo trzech podmiotów (TGE, Wnioskodawca i klient) oraz zawarcie dwóch transakcji. W przypadku bowiem transakcji sprzedaży EE lub PE na TGE Wnioskodawca najpierw nabywa EE lub PE od kontrahenta, odliczając jednocześnie VAT naliczony od całej wartości transakcji na wystawionych przez kontrahenta fakturach (ewentualnie dokonując samo -naliczenia VAT - w przypadku zagranicznych kontrahentów), następnie zaś Wnioskodawca sprzedaje (za pośrednictwem TGE) EE lub PE wystawiając jednocześnie fakturę VAT na całą wartość EE lub PE i naliczając VAT należny. Natomiast w przypadku transakcji zakupu EE lub PE, Wnioskodawca zakupuje od TGE zamówione przez kontrahentów ilości EE lub PE i otrzymując od TGE stosowne faktury VAT odlicza w całości VAT naliczony. Następnie zaś, Wnioskodawca odsprzedaje nabytą EE lub PE do kontrahenta. Przepisy ustawy o VAT, jak również Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT) zawierają odpowiednie regulacje dotyczące sposobu rozliczania tego typu transakcji. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT (odpowiednio, art. 28 Dyrektywy VAT), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Podobne regulacje obowiązują w odniesieniu do transakcji towarowych - zgodnie bowiem z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Przywołane regulacje wskazują zatem, że w odniesieniu do transakcji takich jak realizowane przez Wnioskodawcę na TGE, Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania całej wartości nabywanych a następnie odsprzedawanych PE lub EE, zarówno w przypadku realizacji zlecenia transakcji zakupu EE lub PE, jak i sprzedaży EE lub PE na TGE.

Biorąc pod uwagę ogólny komentarz Wnioskodawcy, w odniesieniu do modelu funkcjonowania i rozliczania transakcji dotyczących EE i PE na TGE, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku transakcji sprzedaży EE lub PE realizowanych na TGE, postępowanie Wnioskodawcy, polegające na odliczaniu całości VAT naliczonego z faktur zakupowych wystawionych przez klientów, ewentualnie na odliczaniu całości VAT naliczonego z faktur wewnętrznych (w przypadku wystawienia faktur przez zagranicznych kontrahentów) jest prawidłowe.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca ofertuje i sprzedaje na TGE EE oraz PE - z uwagi na model funkcjonowania całego giełdowego rynku - musi nabyć wcześniej EE oraz PE od swoich klientów (na zlecenie których Wnioskodawca działa na TGE), aby móc go odsprzedać do TGE w ramach transakcji realizowanych na giełdzie. Z tej perspektywy, w przypadku zlecenia realizacji transakcji sprzedaży EE lub PE na TGE przez klienta, klient sprzedaje określone ilości EE lub PE do Wnioskodawcy, a następnie Wnioskodawca - w momencie zrealizowania transakcji sprzedaży na TGE - odsprzedaje te same ilości (wartości) EE lub PE do TGE. Z uwagi na sposób funkcjonowania TGE, stroną transakcji realizowanych na giełdzie, poza Wnioskodawcą (jako członkiem giełdy) jest TGE. Na TGE wystawiane są również faktury sprzedaży EE lub PE przez Wnioskodawcę.

Uwzględniając powyższe uwagi, w ocenie Wnioskodawcy, zakup EE lub PE od klientów w związku z realizacją na ich zlecenie transakcji sprzedaży na TGE jest bezpośrednio związany ze sprzedażą EE lub PE na TGE przez Wnioskodawcę, a więc z działalnością opodatkowaną VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, VAT naliczony przez klientów na sprzedaży EE lub PE do Wnioskodawcy podlega odliczeniu na zasadach ogólnych przez Wnioskodawcę, a w przypadku nabycia EE lub PE od klientów zagranicznych, odliczeniu podlega VAT naliczony wynikający z rozliczenia takiej transakcji przez Wnioskodawcę (samo - naliczenie).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe

Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1, 2 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej zwana ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

-suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

1. w przypadku importu towarów - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5;
2. kwota podatku należnego z tytułu

i. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,

ii. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,

iii. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

Jednocześnie, w myśl przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje zatem wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które w ogóle nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Wato zauważyć, że w przypadku nabyć krajowych podatek naliczony wynika z otrzymanych faktur od sprzedawców natomiast w przypadku m.in. importu usług ewentualnie nabycia wewnątrzwspólnotowego to nabywca jest podatnikiem a tym samym zobowiązanym do obliczenia i naliczenia podatku należnego.

Przy czym aby odliczyć kwoty związane z czynnościami, których miejsce świadczenia znajduje się poza granicami kraju, konieczne jest, aby kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju. Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych nabyć, nabycia te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezpośredni.

Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług związanych z czynnościami świadczonymi poza terytorium kraju, jest to, aby - hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju, podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem, czynności świadczone poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej.

Przepisy wymagają ponadto, aby podatnik miał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Jak stanowi art. 7 ust. 1 i ust. 8 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdzie przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy). W przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

W myśl art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z wniosku wynika, że nabyte przez Wnioskodawcę od swoich klientów towary (energia elektryczna) oraz usługi (prawa majątkowe wynikające z certyfikatów wytworzenia energii elektrycznej z Odnawialnych Źródeł Energii) są przedmiotem dalszej odsprzedaży na TGE.

Mając na uwadze, że dla ww. towarów i usług prawodawca nie przewidział zwolnienia z podatku VAT ich sprzedaż podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym nabycia ww. towarów i usług, które są następnie przedmiotem dalszej odsprzedaży należy uznać za związane z działalnością opodatkowaną. W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zarówno wynikający z otrzymanych faktur VAT jak też wynikający z samobliczenia, a związany z zakupem ww. towarów i usług od swoich klientów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Informuje się jednocześnie, że ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 2 oraz 4-8 zawartych we wniosku zawarta została w odrębnych rozstrzygnięciach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.