Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPP1/443-33/14/BS
z 4 kwietnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z przeniesieniem nakładów inwestycyjnych oraz sposobu opodatkowania zbycia nieruchomości zabudowanej halą produkcyjną – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z przeniesieniem nakładów inwestycyjnych oraz sposobu opodatkowania zbycia nieruchomości zabudowanej halą produkcyjną.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 1 września 2009 r. Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, będąca czynnym podatnikiem VAT, zawarł ze Spółką z o.o., czynnym podatnikiem VAT, umowę dzierżawy, na mocy której oddał Spółce w dzierżawę przysługujące mu prawo do dysponowania nieruchomością położoną w B., składającą się z działek gruntu nr … i …. o powierzchni 0,1290 ha, dla której Sąd Rejonowy w Ł. prowadzi księgę wieczystą nr KW …

Z przedmiotowej umowy dzierżawy wynika między innymi, że Wnioskodawca jako wydzierżawiający wyraził zgodę na dokonywanie nakładów na przedmiot dzierżawy przez dzierżawcę (Spółkę) w zakresie wykraczającym poza obowiązek utrzymywania przedmiotu dzierżawy w stanie niepogorszonym, w tym na budowę hali na nieruchomości.

Dodatkowo, w aneksie sporządzonym do przedmiotowej umowy dzierżawy zawartym w dniu 31 grudnia 2009 r., strony umowy dzierżawy uzgodniły, że w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy Spółka przeniesienie na Wnioskodawcę, jako wydzierżawiającego, poniesione przez siebie nakłady na budowę hali, a z tytułu tego przeniesienia Spółce będzie przysługiwało wynagrodzenie równe wartości rynkowej nakładów poniesionych na budowę tej hali. Spółka skorzystała z prawa do dokonania nakładów na dzierżawionej nieruchomości i w 2010 r. wybudowała na przedmiotowej nieruchomości halę produkcyjną o powierzchni 681,72 m2. W 2012 r. Spółka poniosła dodatkowe nakłady na wybudowaną halę produkcyjną. Przez cały okres dzierżawy przedmiotowa hala była używana przez Spółkę do prowadzenia przez nią działalności gospodarczej. Aktualnie strony umowy dzierżawy zamierzają rozwiązać przedmiotową umowę dzierżawy zawartą w dniu 1 września 2009 r. i tym samym przenieść na Wnioskodawcę, jako wydzierżawiającego nakłady poniesione przez Spółkę na budowę i modernizację tej hali. Następnie, na mocy odrębnej umowy, Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości gruntowej, składającej się z działek nr 19/6 i 19/4 zabudowanych halą produkcyjną na rzecz wskazanej Spółki z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w świetle art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, dalej: ustawa o VAT), Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z przeniesieniem za wynagrodzeniem nakładów poczynionych przez Spółkę na należącym do Wnioskodawcy gruncie, które to przeniesienie nastąpi za wynagrodzeniem w momencie rozwiązania umowy dzierżawy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a spółką z o.o.?
2. Czy transakcja sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki z o.o. nieruchomości gruntowej wraz z budynkiem (halą produkcyjną) - po rozwiązaniu umowy dzierżawy i przeniesieniu na Wnioskodawcę nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę i modernizację hali produkcyjnej stanowić będzie dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i będzie opodatkowana przy zastosowaniu stawki 23 %?

W odniesieniu do pytania 1) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie za wynagrodzeniem przez Spółkę z o.o. nakładów inwestycyjnych poczynionych w trakcie umowy dzierżawy na budowę i modernizację hali produkcyjnej w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy stanowić będzie świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji będzie ono opodatkowane przy zastosowaniu stawki podstawowej 23%, a Wnioskodawca, jako wydzierżawiający, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym wskazać należy, że przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 nie znajdzie w tym momencie zastosowania. Ponadto, zbycie przez Wnioskodawcę zabudowanej nieruchomości po rozwiązaniu umowy dzierżawy i przeniesieniu na Niego nakładów poniesionych na budowę i modernizację hali produkcyjnej będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów, o której mowa w przepisie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i będzie podlegało opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawa towarów została zdefiniowana w art. 7 ust 1 ustawy o VAT jako przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Świadczeniem usług jest zaś, w myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów. W efekcie, co do zasady każda transakcja krajowa, mająca charakter odpłatny i obejmująca dostawę lub świadczenie, o ile została zrealizowana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pomiędzy podatnikami VAT (co w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym ma miejsce), powinna być zidentyfikowana bądź jako dostawa towarów, bądź jako świadczenie usług (T, Michalik, VAT Komentarz, Warszawa 20.05 r., s. 103-104). Z uwagi na treść przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku, istotne jest odpowiednie zakwalifikowanie transakcji do rozliczenia poniesionych przez Spółkę nakładów na budowę i modernizację hali produkcyjnej na dzierżawionym gruncie w związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy. Z treści aneksu do umowy dzierżawy wynika, że w momencie rozwiązania umowy dzierżawy Spółce przysługiwać będzie roszczenie o zwrot nakładów poniesionych na cudzym gruncie. Jest to zgodne z treścią art. 676 w zw. z art. 694 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), gdzie wskazano, że w przypadku, gdy najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

W opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, strony umowy dzierżawy uzgodniły, iż Wydzierżawiający będzie miał prawo do zatrzymania poniesionych przez Spółkę nakładów na budowę i modernizację hali produkcyjnej za określonym wynagrodzeniem (zwrot nakładów).

Na moment transakcji przeniesienia na Wnioskodawcę nakładów nie dojdzie do przeniesienia własności wybudowanej przez Spółkę hali produkcyjnej. Obiekt ten bowiem przez cały czas trwania umowy dzierżawy pozostawał własnością Wnioskodawcy. Powyższe wynika z treści przepisu art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (dotyczy to również własności nakładów w trakcie umowy dzierżawy). Stosownie zaś do treści przepisu art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Zasadniczo zatem, obiekty wybudowane na gruncie stanowią jego część składową i nie mogą być odrębnym przedmiotem własności. Podmiot posiadający tytuł prawny do cudzego gruntu (np. jako dzierżawca) może wprawdzie dokonywać na nim nakładów, jednakże z tego tytułu przysługuje mu jedynie roszczenie o zwrot poniesionych nakładów. Podmiot ten nie staje się natomiast właścicielem rzeczy, która powstała w rezultacie poniesienia przez niego nakładów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że skoro właścicielem gruntu, na którym Spółka poczyniła nakłady w postaci budowy i modernizacji hali produkcyjnej jest Wnioskodawca, to właścicielem wybudowanej nieruchomości - jako części składowej gruntu - również jest Wnioskodawca. W ramach rozliczenia dokonanego pomiędzy Spółką a Wnioskodawcą w momencie rozwiązania umowy dzierżawy i tym samym w momencie przeniesienia na Wnioskodawcę poniesionych przez Spółkę nakładów na budowę i modernizację hali produkcyjnej, nie dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania wybudowanym obiektem jak właściciel. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że rozliczenie nakładów inwestycyjnych nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Skoro, jak wskazano powyżej, w praktyce każda transakcja krajowa niebędąca dostawą towarów stanowi świadczenie usług, to z takim świadczeniem będziemy mieli do czynienia jeżeli są łącznie spełnione następujące warunki:

1. transakcja ma charakter odpłatny,
2. transakcja została zrealizowana w ramach prowadzonej przez dany podmiot działalności gospodarczej,
3. istotą transakcji jest świadczenie na rzecz określonego podmiotu. W sytuacji opisanej we wniosku wszystkie powyższe przesłanki są spełnione.

W momencie przeniesienia na Wnioskodawcę poniesionych przez Spółkę nakładów na budowę i modernizację hali produkcyjnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania na rzecz Spółki zapłaty za przejęcie tych nakładów, co jednocześnie wskazuje na odpłatny charakter transakcji. Spełniona więc będzie pierwsza przesłanka wskazująca na świadczenie usługi. Ponadto nakłady na cudzym gruncie zostały poniesione przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i również rozliczenie z tytułu poniesionych nakładów nastąpi w ramach tej działalności. Tym samym druga z przesłanek również będzie spełniona. Kolejnym koniecznym warunkiem przyjęcia, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług, jest wystąpienie świadczenia. Pojęcie „świadczenia” nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Uzasadnionym jest zatem interpretowanie tego pojęcia zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Konsekwentnie, zgodnie ze stanowiskiem wyrażanym w doktrynie „przez świadczenie trzeba (...) rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT Komentarz, 2. Wydanie, s. 144). Przywołana definicja wskazuje, że ze świadczeniem mamy do czynienia wyłącznie wtedy, gdy istnieje bezpośredni beneficjent, tj. odbiorca świadczenia. Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że dana transakcja (niebędąca dostawą towarów) stanowi świadczenie usług tylko w sytuacji, gdy realizacja danego świadczenia następuje w interesie określonego podmiotu. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (por. wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, R.J.Tolsrna v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden; wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86, Apple and Pear DeveIopment CounciI v. Commissioners of Customs and Excise). Przenosząc powyższe rozważania na grunt zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku należy zauważyć, że istotą rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką jest przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń dokonanych na gruncie będącym własnością Wnioskodawcy. Zatem bez wątpienia beneficjentem świadczenia dokonanego przez Spółkę będzie Wnioskodawca, chociażby z uwagi na fakt, że w wyniku nakładów poniesionych przez Spółkę doszło do wybudowania przedmiotowej hali produkcyjnej, w wyniku czego nastąpił wzrost wartości nieruchomości gruntowej. Takie rozumienie potwierdził również WSA w Krakowie w wyroku z dnia 18 września 2008 (sygn. I SA 636/08).W myśl argumentacji przedstawionej powyżej, należy uznać, że przedmiotowe świadczenie spełnia warunki uznania go za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki 23%. W rezultacie, art. 88 ust. 3a pkt 2 nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do podatku naliczonego na fakturze wystawionej przez Spółkę dokumentującej rozliczenie przeniesienia na Wnioskodawcę nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę hali produkcyjnej.

Powyższe – jak wskazuje Wnioskodawca – znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów skarbowych jak i orzecznictwie sądów administracyjnych, np.

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27.01.2010 r. znak: ITPP2/443-952/09/AK,
2. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11.10.2010 r. znak: ITPP1/443-719/10/AT,
3. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lipca 2009 r., IPPP1/443-612/09-3/AW,
4. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 kwietnia 2009 r., ILPP2/443-141/09-2/MN,
5. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 września 2008 r., sygn. I SA/Kr 636/08,
6. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 9 kwietnia 2008 r., sygn. I SA/LU 27/08.

W konsekwencji, z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę hali produkcyjnej na należącym do Wnioskodawcy gruncie, będzie miał On prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tej transakcji. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z przytoczonego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są następujące warunki:

1. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług;
2. towary i usługi, z nabyciem których związany jest podatek naliczony, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W sytuacji opisanej we wniosku transakcja przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy nakładów poniesionych przez Spółkę na gruncie będącym własnością Wnioskodawcy służyć będzie do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, gdyż zakup ten będzie bowiem bezpośrednio związany z późniejszą dostawą nieruchomości gruntowej wraz z wybudowanym na niej obiektem. W ocenie Wnioskodawcy dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej 23% VAT. W szczególności, przedmiotowa dostawa nie będzie podlegać żadnemu ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. W wyniku powyższych rozważań, należy stwierdzić, że spełniony będzie zarówno warunek posiadania przez Wnioskodawcę statusu podatnika, jak i związku z wykonywanymi przeze mnie czynnościami opodatkowanymi. W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z przeniesieniem na mnie nakładów poczynionych przez Spółkę na należącym do Niego gruncie. Podatek naliczony na fakturze otrzymanej od Spółki będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną, tj. sprzedażą przedmiotowej nieruchomości, a jednocześnie transakcja wydania nakładów w momencie zakończenia umowy dzierżawy stanowi odpłatne świadczenie usług opodatkowane stawką podstawową 23% VAT.

W odniesieniu do pytania 2) Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po rozwiązaniu umowy dzierżawy i nabyciu przez Wnioskodawcę nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę i modernizację hali produkcyjnej na należącym do Wnioskodawcy gruncie, planuje dokonać sprzedaży gruntu wraz z budynkiem hali produkcyjnej na rzecz Spółki z o.o. Transakcja ta stanowić będzie dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W jej wyniku dojdzie bowiem do przeniesienia prawa do dysponowania gruntem i wybudowanym na nim obiektem (halą produkcyjną) jak właściciel - nowym właścicielem prawnym i ekonomicznym gruntu oraz budynku stanie się nabywca, czyli Spółka. Należy jednocześnie zauważyć, że zarówno grunt, jak i wybudowany na nim obiekt, odpowiadają definicji towaru z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Dodatkowo Wnioskodawca zauważa, że w opisywanym stanie faktycznym zastosowania nie znajdzie zwolnienie z VAT, w szczególności:

1. zwolnienie dostawy budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem:



1. gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata (dalej: zwolnienie 1 - przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT);



2. zwolnienie dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem jeżeli:



1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku naliczonego,
2. b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (dalej: zwolnienie 2 - przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT).

W odniesieniu do zwolnienia z pkt 1 Wnioskodawca podkreśla, że opisywana transakcja sprzedaży nastąpić ma w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia, tj. sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Tym samym zwolnienie to nie będzie mieć zastosowania. Omawiana dostawa nie będzie również korzystać ze zwolnienia z pkt 2, gdyż w stosunku do obiektów będących przedmiotem dostawy co do zasady Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie przeniesienia na Wnioskodawcę nakładów przy rozwiązaniu umowy dzierżawy.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy po rozwiązaniu umowy dzierżawy i po przeniesieniu na Wnioskodawcę za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę i modernizację hali produkcyjnej dojdzie do sprzedaży gruntu wraz z obiektem, którego budowa została zrealizowana i sfinansowana przez Spółkę w okresie trwania umowy dzierżawy - transakcja ta stanowić będzie dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu przy zastosowaniu stawki podstawowej 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślenia wymaga fakt, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.