UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowaniu sprzedaży nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 20 kwietnia 2007 r. dłużnik nabył w formie aktu notarialnego niezabudowaną działkę nr … o pow. 2.9274 ha, stanowiącą gospodarstwo rolne. Czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z zaistniałego stanu faktycznego wynika, że zawierając w dniu 22 lutego 2007 r. warunkową umowę sprzedaży oświadczył, że nie prowadzi gospodarstwa rolnego oraz nie jest właścicielem żadnych nieruchomości rolnych.

W dniu 30 lipca 2008 r. dokonał podziału nabytej działki nr … na działki nr ….

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym jako:

• działki nr …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …: 21 MN - projektowane budownictwo jednorodzinne i 5 MN - budownictwo jednorodzinne projektowane. Dopuszcza się możliwość zabudowy mieszkalno-usługowej,
  

• działki nr …, …, … - w części 21 MN projektowane budownictwo jednorodzinne oraz 5 MN-budownictwo jednorodzinne projektowane. Dopuszcza się możliwość zabudowy mieszkalno-usługowej (usługi nieuciążliwe) oraz w części grunt rolny,
  

• działka nr … - grunt rolny.
  

Dłużnik jest podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 22 czerwca 2009 r. i prowadzi między innymi działalności zakresie wg PKD: L6810Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Jeśli chodzi o nieruchomość, będącą przedmiotem niniejszego wniosku, dłużnik za pośrednictwem biura pośrednictwa nieruchomości od lutego 2010 r. zamieszczał oferty sprzedaży działek, w których ogłaszał, że są one położone ok. 700 m od jeziora, przy drodze asfaltowej prowadzącej do wsi. Działki nie są ogrodzone, a media znajdują się obok działek. W sąsiedztwie znajdują się inne zabudowania. Wraz z działkami nabywa się udział 1/14 w drodze oraz w działce o pow. 3.392 m², która służyć będzie wszystkim właścicielom, jako teren rekreacyjny. Woda i prąd znajdują się przy działkach.

Dłużnik poza przedmiotową nieruchomością w okresie od czerwca 2007 r. do 2011 r. dokonywał również zakupu i sprzedaży innych nieruchomości. W okresie od lutego 2007 do końca 2011 r. dokonał następujących transakcji:

• wrzesień 2007 r. - zakup działek niezabudowanych za kwotę … zł,
  

• maj 2008 r. - sprzedaż nieruchomości rolnej niezabudowanej za kwotę … zł,
  

• maj 2008 r. - sprzedaż nieruchomości niezabudowanej rolnej oraz gruntu niezabudowanego za kwotę … zł,
  

• lipiec 2008 r. - sprzedaż niezabudowanych działek za kwotę … zł,
  

• lipiec 2008 r. - sprzedaż niezabudowanych działek za kwotę … zł,
  

• lipiec 2008 - sprzedaż niezabudowanych działek za kwotę … zł,
  

• 2008 r. - zakup nieruchomości niezabudowanej rolnej za kwotę … zł,
  

• maj 2008 r. - zakup działek za kwotę … zł,
  

• lutu 2009 r. - sprzedaż nieruchomości zabudowanej za kwotę … zł,
  

• zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkiem użytkowym (restauracją) za kwotę … zł,
  

• 2010 - sprzedaż działek niezabudowanych za kwotę … zł,
  

• 2010 r .- „nieruchomości niezabudowanej” za kwotę … zł,
  

• 2011 r. - zakup nieruchomości rolnej zabudowanej i działki niezabudowanej za kwotę … zł,
  

• 2011 r. - sprzedaż nieruchomości zabudowanej za kwotę …zł,
  

• 2011 r. - sprzedaż nieruchomości niezabudowanej za kwotę … zł.
  

Obecnie nieruchomość, o której mowa w pytaniu (działki …) jest przedmiotem licytacji komorniczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek nr … i … dokonywana w ramach licytacji komorniczej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast sprzedaż działki nr … będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296, z późn. zm.) są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika.

W myśl przepisów § 23 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie maja zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360, z późn. zm.), komornicy wystawiają wówczas (dla takich sprzedaży) fakturę VAT jako płatnicy, o ile na dłużniku ciążył obowiązek podatkowy w związku ze sprzedażą takich towarów.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika. Formuła ta powoduje, że, po pierwsze, komornicy sądowi w ramach czynności określonych w tym przepisie nie są podatnikami VAT. Oznacza to, że podatnikami są dłużnicy, których towary podlegają sprzedaży.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z zaistniałego stanu faktycznego wynika, że na dzień zakupu przedmiotowej działki, teren ten - zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - przeznaczony był pod budownictwo jednorodzinne, jak również istniała możliwość zabudowy mieszkalno-usługowej.

Ponadto, w dniu 30 lipca 2008 r. dokonano podziału nabytej działki nr … na działki nr …, natomiast co najmniej od lutego 2010 r. działki te były oferowane do sprzedaży przez biuro pośrednictwa nieruchomościami. Z powyższego wynika, że dłużnik podjął aktywne działania angażujące środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w celu sprzedaży wydzielonych wcześniej działek, a zatem ich dostawę należy potraktować, jako wykonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym w dalszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości dokonywana w ramach licytacji komorniczej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak wynika zaś z treści art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Co istotne, w dniu 14 czerwca 2013 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD 58639 w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy terenów niezabudowanych w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (Dz. Urz. MF. 2013. 14). Z interpretacji tej wynika, że od dnia 1 kwietnia 2013 r. w związku z wprowadzeniem do ustawy definicji terenu budowlanego dla potrzeb prawidłowej klasyfikacji gruntów celem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w sytuacji gdy brak jest planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie należy już kierować się danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, które były, zgodnie z wykładnią zaprezentowaną w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r., istotne w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. W konsekwencji, dostawa terenu niezabudowanego, nieobjętego planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

Ponownie wskazał Pan, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym jako:

• działki nr …: 21 MN - projektowane budownictwo jednorodzinne i 5 MN - budownictwo jednorodzinne projektowane. Dopuszcza się możliwość zabudowy mieszkalno-usługowej,
  
• działki nr … - w części 21 MN projektowane budownictwo jednorodzinne oraz 5 MN-budownictwo jednorodzinne projektowane. Dopuszcza się możliwość zabudowy mieszkalno-usługowej (usługi nieuciążliwe) oraz w części grunt rolny,
  
• działki nr … - grunt rolny.
  

Mając na uwadze przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy oraz ww. interpretację ogólną Ministra Finansów należy stwierdzić, że dokonywana w ramach licytacji komorniczej sprzedaż:

• działek niezabudowanych nr ewid. … i … - będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku w wysokości 23%,
  
• działki nr ewid. … – będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., nadanym art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 1608), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług.

Według art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 20 kwietnia 2007 r. dłużnik nabył niezabudowaną nieruchomość nr … stanowiącą gospodarstwo rolne. Czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W dniu 30 lipca 2008 r. dokonał jej podziału na działki nr …. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy działki nr … i … przeznaczone są pod zabudowę, a działka nr … – widnieje jako grunt rolny. Dłużnik jest podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 22 czerwca 2009 r. i prowadzi między innymi działalności w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Za pośrednictwem biura pośrednictwa nieruchomości od lutego 2010 r. dłużnik zamieszczał oferty sprzedaży ww. działek, w których podawał, że są one położone ok. 700 m od jeziora, przy drodze asfaltowej prowadzącej do wsi, nie są ogrodzone, a media znajdują się obok działek. W sąsiedztwie znajdują się inne zabudowania. Wraz z działkami nabywa się udział 1/14 w drodze oraz w działce o pow. 3.392 m², która służyć będzie wszystkim właścicielom, jako teren rekreacyjny. Woda i prąd znajdują się przy działkach. Poza tą nieruchomością w okresie od czerwca 2007 r. do 2011 r. dokonywał również zakupu i sprzedaży innych nieruchomości. Obecnie działki nr …. są przedmiotem licytacji komorniczej.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro dłużnik, jako podatnik podatku od towarów, zajmuje się profesjonalnie obrotem nieruchomościami (kupnem i sprzedażą, ), to planowana dostawa działek nr …i …, w drodze postepowania egzekucyjnego, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, podlegać będzie – jak słusznie wskazano we wniosku - opodatkowaniu 23% stawką podatku, natomiast dostawa działki nr … stanowiącej grunt rolny korzystać będzie - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy - ze zwolnienia od podatku, o ile na dzień sprzedaży - tak jak na dzień złożenia wniosku - nie będzie stanowiła terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.