Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP4/443-13/14/LG
z 28 kwietnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 2 stycznia 2014 r. (data wpływu 14 stycznia 2014 r.), uzupełnionego pismem z 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wyrobu gazowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2014 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania wyrobu gazowego.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 kwietnia 2014 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 marca 2014 r. znak: IBPP4/443-13/14/LG.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina X dokonuje zakupu gazu do celów opałowych dla następujących budynków:

1. budynek Urzędu Miejskiego,
2. budynek socjalny,
3. Domy Ludowe i Świetlice Gminne,
4. Przedszkole Samorządowe,
5. Miejsko - Gminna Biblioteka Publiczna,
6. obiekty sportowe,
7. budynki Ochotniczej Straży Pożarnej.
   
   

W budynku Urzędu Miejskiego znajdują się lokale użytkowe, które Gmina odpłatnie wynajmuje pobierając od wynajmujących m.in. opłatę za ogrzewanie tych pomieszczeń.

W budynku socjalnym znajdują się lokale, które Gmina wynajmuje na cele mieszkalne. Najemcy lokali ponoszą koszty związane z eksploatacją lokali w tym opłatę za ciepło w stosunku do zajmowanej powierzchni.

Niektóre obiekty (Domy Ludowe, Świetlice, obiekty sportowe) są związane z wykonywaniem przez Gminę nieodpłatnych i odpłatnych usług na rzecz mieszkańców Gminy. W związku z tym Gmina uzyskuje dochody z tytułu odpłatnego wynajmu sal w Domach Ludowych, a także z wynajmu obiektów sportowych.

Wynajmujący pokrywają koszty wynajmu łącznie z kosztem zużycia gazu w kuchenkach gazowych oraz otrzymują ciepło pochodzące z ogrzewania gazowego Gminnego budynku.

W budynkach Ochotniczych Straży Pożarnych paliwo gazowe przeznaczone jest do ogrzewania pomieszczeń garażowych w zakresie zabezpieczenia gotowości bojowej.

Wszystkich ww. budynków właścicielem jest Gmina X oraz faktury za gaz wystawiane są na Gminę.

Ponadto w piśmie z 2 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1. Gmina jest finalnym nabywcą gazowym zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym.
2. Gmina nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23d ww. ustawy i nie prowadzi w tym zakresie zarejestrowanej działalności gospodarczej.
3. Nabywany przez Gminę X gaz posiada kod - CN 2711 21 00.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy zakup gazu ziemnego na cele opałowe oraz gospodarcze dla budynków Gminnych będzie zwolniony z akcyzy?
2. Jakie obowiązki dokumentacyjne, w związku z zaistniałą sytuacją powinien spełnić Wnioskodawca?
3. Czy nie wystąpią przesłanki do uznania Gminy jako pośredniczącego podmiotu gazowego, jeżeli obciąża najemców kosztami ogrzewania i w związku z tym zobowiązana byłaby do składania deklaracji akcyzowych i odprowadzania podatku akcyzowego?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 Gmina jako organ administracji publicznej jest wymieniona w ustawie o podatku akcyzowym (art. 31b ust. 2 pkt 2) jako podmiot, w którym ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od akcyzy dla gazu ziemnego zużywanego na cele opałowe, w związku z powyższym korzysta ze zwolnienia przy zakupie gazu na cele opałowe dla swoich budynków.

Ad. 2 Gmina powinna złożyć stosowne oświadczenie odbiorcy o przeznaczeniu paliwa gazowego na potrzeby podatku akcyzowego, w którym oświadczy, że paliwo gazowe będzie przeznaczone do celów opałowych przez organ administracji publicznej.

Ad. 3 Na Gminie X nie ciążą obowiązki podatnika, gdyż nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym, a jedynie nabywcą tych wyrobów na cele opałowe dla swoich budynków, którym dostarcza jedynie ciepło pochodzące z tego gazu. Gmina X nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży wyrobów gazowych, a jedynie obciąża najemców kosztami ogrzewania. W związku z tym nie składa deklaracji i nie rozlicza się z podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, zwaną dalej ustawą (Dz.U. z 2011 r., nr 108, poz. 626 ze zm.), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, użyte w ustawie określenie „wyroby akcyzowe” oznacza - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy, określenie „wyroby gazowe” oznacza - wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Zakres opodatkowania akcyzą wyrobów energetycznych, w tym również wyrobów gazowych, został określony w rozdziale 1 działu IV ustawy.

Stosownie do art. 86 ust.1 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby (…) objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715.

Zgodnie z art. 86 ust. 3 ustawy, paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2, a zatem z wyłączeniem paliw silnikowych.

W ww. załączniku nr 1, stanowiącym Wykaz wyrobów akcyzowych, umieszczono pod pozycją nr 28, z kodem CN 2711 - gaz ziemny (mokry) i pozostałe węglowodory gazowe.

Na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 13 ustawy, stawka akcyzy dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych, wynosi 1,28 zł/1 gigadżul (GJ).

W myśl art. 9c ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2. sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3. import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4. użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5. użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
1. uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
   
2. jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
   
3. nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych, zgodnie z art. 9c ust. 4 i 5 ustawy, sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi gazowemu czy finalnemu nabywcy gazowemu oraz może zażądać od nabywcy przedstawienia potwierdzenia przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot gazowy, a w razie odmowy jego przedstawienia przez nabywcę - może odmówić sprzedaży wyrobów gazowych po cenie nieuwzględniającej akcyzy.

Z powyższych przepisów wynika, iż zasadą jest opodatkowanie obrotu wyrobami gazowymi. Tym niemniej ustawodawca przewidział również określone wyłączenia od zasady opodatkowania obrotu wyrobami gazowymi.

Zgodnie z art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00 i 2711 29 00 przeznaczone do celów opałowych przez organy administracji publicznej.

W myśl art. 31b ust. 5 ustawy, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 27 września 2013 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2013, poz. 1231), w terminie do dnia 30 czerwca 2014 r. strony umowy, o której mowa w art. 31b ust. 5 ustawy zmienianej w art. 1, zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, dostosują tę umowę do warunku określonego w art. 31b ust. 5 ustawy zmienianej w art. 1. Warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5 ustawy zmienianej w art. 1, nie stosuje się do umów, o których mowa w ust. 1, do dnia ich dostosowania, jednak nie dłużej niż do dnia 30 czerwca 2014 r.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca (gmina), który jest organem administracji publicznej dokonuje zakupu gazu o kodzie CN 2711 21 00 do celów opałowych dla następujących budynków:

1. budynek Urzędu Miejskiego,
2. budynek socjalny,
3. Domy Ludowe i Świetlice Gminne,
4. Przedszkole Samorządowe,
5. Miejsko - Gminna Biblioteka Publiczna,
6. obiekty sportowe,
7. budynki Ochotniczej Straży Pożarnej.
   
   

W budynku Urzędu Miejskiego znajdują się również lokale użytkowe, które Gmina odpłatnie wynajmuje pobierając od wynajmujących m.in. opłatę za ogrzewanie tych pomieszczeń. W budynku socjalnym znajdują się lokale, które Gmina wynajmuje na cele mieszkalne. Najemcy lokali ponoszą koszty związane z eksploatacją lokali w tym opłatę za ciepło w stosunku do zajmowanej powierzchni.

Niektóre obiekty (Domy Ludowe, Świetlice, obiekty sportowe) są związane z wykonywaniem przez Gminę nieodpłatnych i odpłatnych usług na rzecz mieszkańców Gminy. W związku z tym Gmina uzyskuje dochody z tytułu odpłatnego wynajmu sal w Domach Ludowych, a także z wynajmu obiektów sportowych. Wynajmujący pokrywają koszty wynajmu łącznie z kosztem zużycia gazu w kuchenkach gazowych oraz otrzymują ciepło pochodzące z ogrzewania gazowego Gminnego budynku. W budynkach Ochotniczych Straży Pożarnych paliwo gazowe przeznaczone jest do ogrzewania pomieszczeń garażowych w zakresie zabezpieczenia gotowości bojowej. Wszystkich ww. budynków właścicielem jest Gmina X oraz faktury za gaz wystawiane są na Gminę. Gmina jest finalnym nabywcą gazowym, nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym. Nabywany przez Gminę X gaz posiada kod CN 2711 21 00.

Mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 5 § 2 ust. 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. z 2000 r. Dz.U. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) przez organy administracji publicznej rozumie się ministrów, centralne organy administracji rządowej, wojewodów, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz organy i podmioty wymienione w art. 1 pkt 2.

W myśl postanowień art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r. nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Samorządowe osoby prawne nie mają własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. Tym samym Urząd Gminy należy rozumieć jako wydzieloną część gminy, realizującą zadania w jej imieniu i na jej rzecz. Jest to rodzaj wewnętrznej jednostki organizacyjnej gminy. Każde działanie podejmowane przez urząd gminy w rzeczywistości nie jest jego działaniem, lecz działaniem samej gminy.

Zgodnie z art. 11a ww. ustawy organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). W myśl zaś art. 33 ust. 1 ww. ustawy wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Z powyższego wynika, że urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie organizacyjnym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonania zadań gminy oraz obsługi techniczno – organizacyjnej gminy.

Nadmienić należy, że Gmina wykonuje swoje czynności za pomocą urzędu gminy, a więc każde działanie podejmowane przez urząd gminy jest działaniem samej gminy. Urzędy, które obsługują organy gminy nie posiadają osobowości prawnej i są jednostkami budżetowymi.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca jako finalny nabywca gazowy, może nabywać wyroby gazowe w zwolnieniu od akcyzy ze względu na zużycie tych wyrobów wyłącznie na cele opałowe organu administracji publicznej tj. Urzędu Gminy.

Zwolnieniem z akcyzy nie będzie natomiast objęte zużycie wyrobu gazowego na ogrzanie lokali użytkowych wynajmowanych przez Wnioskodawcę a znajdujących się w budynku Urzędu Miejskiego oraz lokali socjalnych wynajmowanych przez gminę na cele mieszkalne. Zwolnieniem nie będzie objęte również zużycie gazu przeznaczonego do celów opałowych w wynajmowanych budynkach stanowiących własność gminy w których prowadzona jest działalność gospodarcza przez jednostki organizacyjne powołane przez gminę. Zwolnieniem nie będzie objęte także zużycie gazu przez gminę do celów opałowych w budynkach stanowiących własność gminy w których znajdują się inne obiekty np. Przedszkole Samorządowe, Domy Ludowe, Świetlice, obiekty sportowe związane z wykonywaniem odpłatnych i niedpłatnych usług na rzecz mieszkańców gminy.

W powyższych przypadkach gmina dokonując zakupu gazu nie zużywa wyrobów gazowych na cele opałowe organu administracji publicznej lecz dostarcza jedynie na rzecz tych podmiotów oraz do budynków i lokali ciepło, którego (jak wynika z wniosku) kosztami obciążani są najemcy tych lokali i budynków. Działa w tym zakresie jak zwykła ciepłownia dostarczająca ciepło na rzecz wynajmowanych obiektów i budynków.

Powyższe ma odniesie również do ogrzewania pomieszczeń garażowych ochotniczych straży pożarnych wykonujących zadania w zakresie ochrony przeciwpożarowej. W tym przypadku bowiem ochotnicze straże pożarne również nie zużywają gazu we własnym imieniu i na własną rzecz lecz odbierają ciepło dostarczane przez Wnioskodawcę. Należy pamiętać, że ochotnicze straże pożarne są organizacyjnie niezależne od gminy i co do zasady działają w formie stowarzyszeń.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznające, że jest on uprawniony do zakupu wyrobu gazowego w całości zwolnionego z akcyzy, należy uznać za nieprawidłowe.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca uprawniony jest do nabycia wyrobu gazowego ze zwolnieniem z podatku akcyzowego, w oparciu o art. 31b ust. 2 pkt 2 ustawy, jedynie w zakresie jego zużycia przez urząd gminy na potrzeby działalności tego urzędu. W pozostałym zakresie Wnioskodawca, jako finalny nabywca gazowy, winien nabyć gaz z zapłaconym podatkiem akcyzowym. W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca zatem winien złożyć sprzedawcy stosowne oświadczenie, w którym określone być powinno w jakim zakresie Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia, a w jakim dokonuje zakupu gazu co celów nieobjętych zwolnieniem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące oświadczenia, w którym gmina określa, że całość nabytego wyrobu gazowego będzie podlegała zwolnieniu, należy uznać za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 23d) lit. b ustawy, pośredniczący podmiot gazowy - podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju lub posiadający koncesję na obrót gazem ziemnym na terytorium kraju używający wyrobów gazowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy finalny nabywca wyrobów gazowych to podmiot który:

1. nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2. posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

-niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 3a ustawy, podmiot zamierzający prowadzić działalność gospodarczą jako pośredniczący podmiot węglowy, pośredniczący podmiot gazowy lub pośredniczący podmiot tytoniowy, zamiast złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, jest obowiązany powiadomić o tym pisemnie właściwego naczelnika urzędu celnego przed dniem rozpoczęcia tej działalności. Powiadomienie powinno zawierać dane dotyczące tego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego siedziby lub zamieszkania, NIP lub REGON albo inny numer identyfikacyjny używany w państwie siedziby lub zamieszkania podmiotu oraz określenie rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do powyższego prowadzenie działalności jako pośredniczący podmiot gazowy jest prawem a nie obowiązkiem. Tym samym Wnioskodawca nabywając wyroby gazowe jako finalny podmiot gazowy nie ma obowiązku rejestrowania się jako pośredniczący podmiot gazowy, a tym samym do składania deklaracji i rozliczania podatku akcyzowego.

Należy jednakże mieć na uwadze, że w przypadku gdy Wnioskodawca zużywa wyrób gazowy, nabyty z zastosowanym przez sprzedawcę zwolnieniem z akcyzy, do celów innych niż zwolnione stanie się on – zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 w zw. z art. 9c ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy – podatnikiem podatku akcyzowego obowiązanym do rozliczenia i zapłaty należnego podatku akcyzowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznające, że w przypadku gdy nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym nie ciążą na nim obowiązki podatnika, należy uznać za nieprawidłowe. W sytuacji bowiem, zużycia przez Wnioskodawcę gazu objętego zwolnieniem do celów innych niż zwolnione ciążyć będą na Wnioskodawcy obowiązki podatnika podatku akcyzowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.