INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 grudnia 2013 r. (data wpływu 8 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 6 kwietnia 2014 r. (data wpływu 10 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług korzystania z basenu i sauny - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług korzystania z basenu i sauny.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 kwietnia 2014 r. (data wpływu 10 kwietnia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 27 marca 2014 r. znak: IBPP2/443-9/14/RSz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka Sp. z o.o.) zarejestrowany jest w Krajowym Rejestrze Sądowym . Prowadzi działalność w zakresie obiektów sportowych, usługowych związanych z poprawą kondycji zdrowotnej. To kompleks basenów termalnych. Spółka w swojej ofercie posiada bilet wstępu "O." charakteryzujący się 3,5 godzinnym pobytem w części 2 stref basenowych oraz saunarium jako usługa złożona-łączna-kompleksowa. Spółka nie jest w stanie wydzielić ile czasu klient w ramach biletu "o." spędza w części basenowej a ile w saunarium. Może stwierdzić, że ze względów zdrowotnych i obserwacyjnych na pewno około 80% czasu klient z tego biletu korzysta z części basenowej.

To 1 zaistniały stan faktyczny.

Wnioskodawca w ww. piśmie z 6 kwietnia 2014r. wyjaśnił:

• jak wskazano w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, z obserwacji dokonanych przez personel spółki jak również z zaleceń medycznych, nabywcy usługi kompleksowej złożonej z usługi wstępu na basen oraz usługi wstępu do saunarium - około 80% czasu spędzają w części basenowej. Zgodnie z powyższym - za usługę dominującą należy uznać usługę wstępu na baseny.
• klient ma możliwość wykupienia wstępu wyłącznie do sauny, bez możliwości skorzystania z basenów.
• Spółka dokonała klasyfikacji świadczonych usług wstępu do części basenowej i do saunarium według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, i tak:
1. Wstęp do części basenowej spółka sklasyfikowała pod symbolem PKWiU: 93.11.10.0.
2. Wstęp do saunarium spółka sklasyfikowała pod symbolem: PKWiU: 96.04.10.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka powzięła wątpliwość czy można zastosować do tego biletu w całości stawkę 8%. Czy jednak musi wydzielić dla celów Vat dwa świadczenia: osobno basen i osobno saunarium...

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przedmiotem stanowiska jest ustalenie właściwej stawki vat na bilet wstępu "o.". Spółka w swojej ofercie posiada bilet wstępu "O." charakteryzujący się 3,5 godzinnym pobytem w części 2 stref basenowych oraz saunarium jako usługa złożona-łączna-kompleksowa. Spółka nie jest w stanie wydzielić ile czasu klient w ramach biletu "o." spędza w części basenowej a ile w saunarium. Może stwierdzić, że ze względów zdrowotnych i obserwacyjnych na pewno około 80% czasu klient z tego biletu korzysta z części basenowej. Spółka powzięła wątpliwość czy można zastosować do tego biletu w całości stawkę 8%. Według zdania Spółki - usługi wstępu - PKWiU 93.11.10.0 - będą opodatkowane preferencyjną stawką podatku 8% - ze względu na poz. 179 załącznika 3 do ustawy o VAT - w przypadku których stawkę stosuje się do usług związanych z działalnością obiektów sportowych. Poprzez obiekt sportowy, rozumie się samodzielny zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych. Grupowanie to obejmuje usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp. (podobne stanowisko można uzyskać w interpretacji IPTPP1/443-160/12-4/AK, 2012.05.21, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi).

Zdaniem Spółki wszystkie czynności (świadczenia) zapewniane przez spółkę w ramach usługi biletu O. należy uznać dla celów podatku VAT za jedną kompleksową usługę. Przy ocenie charakteru świadczeń złożonych uwzględniono przede wszystkim perspektywę klienta (nabywcy usługi). Stwierdzono, że poszczególne czynności (świadczenia) zapewniane przez spółkę w ramach usługi nie stanowią z punktu widzenia jej klienta odrębnych i niezależnych celów gospodarczych, co pozwalałoby je uznać za odrębne i niezależne świadczenia (usługi) dla celów podatku VAT (każde opodatkowane według właściwych dla niego zasad). Wydzielanie tych czynności jako osobnych usług byłoby zdaniem spółki działaniem sztucznym, w kontekście ekonomicznego celu transakcji. Wszystkie one stanowią bowiem element jednej kompleksowej usługi, której dominującym elementem jest usługa korzystania z basenów, a w niewielkim % z saunarium. Również Trybunał Sprawiedliwości UE (TSUE) w wydawanych wyrokach podkreślał, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał zauważył, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania co do usługi zasadniczej.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej". Z punktu widzenia Spółki nie jest zasadne rozdzielenie tych usług, ponieważ celem gospodarczym jest zachęcenie klienta do większego skorzystania z usług termalnych o dłuższym okresie pobytu. Samo wykupienie sauny jest kilku-kilkunasto minutowym pobytem. Natomiast bilet "o." to pobyt 3,5 godzinny.

Zdaniem Spółki świadczone przez nią usługi sprzedaży biletu "O." powinny być w całości opodatkowane według stawki 8% VAT (art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a ustawy o VAT oraz załącznikiem nr 3 poz. 179), a zatem stawka ta powinna mieć zastosowanie w odniesieniu do wszystkich czynności realizowanych przez Spółkę w ramach biletu "O.".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 wskazanej ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi przepis art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podkreślić należy, że prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT, jeśli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne – zgodnie z cyt. art. 5a ustawy. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Klasyfikacją towarów i usług, która ma aktualnie zastosowanie do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
   
   

W przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy figurują „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” – symbol PKWiU 93.11.10.0.

Przez obiekt sportowy rozumieć należy zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych (www.stat.gov.pl).

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r., wprowadza się do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

Z przepisów ww. rozporządzenia wynika, iż w sekcji R mieszczą się „Usługi kulturalne, rozrywkowe, sportowe i rekreacyjne”.

W dziale 93 „usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją” mieszczącym się w sekcji R wymienione zostały:

I.93.1 Usługi związane ze sportem

• 93.11 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,
• 93.12 Usługi związane z działalnością klubów sportowych,
• 93.13 Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,
• 93.19 Pozostałe usługi związane ze sportem.
  
  

W wyjaśnieniach do PKWiU wskazano, iż grupowanie 93.11.10.0 obejmuje:

• usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.,
• usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,
• usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.
  
  

Grupowanie to nie obejmuje natomiast m. in. usług związanych z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej, sklasyfikowanych w 93.13.10.0.

Należy wskazać, że grupowanie 93.13.10.0 (usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej) obejmuje usługi związane z działalnością centrów i klubów fitness oraz innych obiektów służących poprawie kondycji fizycznej i kulturystyce.

Natomiast grupowanie 96.04.10.0 (usługi związane z poprawą kondycji fizycznej), mieszczące się w grupie 96.04, obejmuje usługi świadczone przez łaźnie tureckie, sauny i łaźnie parowe, solaria, salony odchudzające, salony masażu (z wyłączeniem masażu leczniczego) i podobne usługi mające na celu poprawę samopoczucia.

Natomiast w poz. 186 wspomnianego załącznika nr 3 do ustawy wymienione zostały „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – bez względu na symbol PKWIU.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że stawką podatku obniżoną do wysokości 8% objęte zostały pozostałe usługi związane z rekreacją, jednakże wyłącznie w zakresie wstępu.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2011 r. Nr 77/1) obowiązującego od dnia 1 lipca 2011 r., usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Natomiast zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:

1. prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2. prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3. prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.
   
   

Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę (art. 32 ust. 3 ww. rozporządzenia wykonawczego).

Zatem z ww. przepisów rozporządzenia Rady wynika, że świadczenie usług wstępu, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę obejmuje prawo wstępu na spektakle, występy cyrkowe, koncerty, wystawy, mecze, zawody, konferencje, seminaria.

Z ww. przepisów rozporządzenia Rady wynika, że świadczenie usług wstępu, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę obejmuje prawo wstępu na spektakle, występy cyrkowe, koncerty, wystawy, mecze, zawody, konferencje, seminaria. Wskazać także należy, że art. 32 ww. przepisu jest co prawda w Rozdziale V "Miejsce transakcji podlegających opodatkowaniu" w podsekcji 7 czyli "Świadczenie usług w ramach działalności kulturalnej, artystycznej, sportowej, naukowej, edukacyjnej, rozrywkowej lub podobnej", nie można jednakże odnieść go tylko i wyłącznie co do kwestii miejsca świadczenia usług, gdyż Rada Unii Europejskiej we wstępie do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., uwzględniając Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), w szczególności jej art. 397 oraz uwzględniając wniosek Komisji Europejskiej, w pkt 27 wskazała, iż "Aby zapewnić jednolite opodatkowanie świadczenia usług kulturalnych, artystycznych, sportowych, naukowych, edukacyjnych, rozrywkowych i podobnych, należy zdefiniować pojęcie wstępu na tego rodzaju wydarzenia i usługi pomocnicze związane z takim wstępem".

Zatem z powyższego wynika, że przepisem tym należy się kierować nie tylko w zakresie ustalenia miejsca świadczenia tychże usług, ale również należy się nim posiłkować w kwestii opodatkowania tych usług w celu zapewnienia jednolitego opodatkowania tych usług.

Ponadto należy zauważyć, iż w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług nie definiuje się pojęcia „wstępu”. W konsekwencji należy sięgnąć do wykładni językowej, aby poznać jego znaczenie. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl) pod pojęciem tym należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zgodnie z definicją słownikową „wstęp” należy rozumieć jako możliwość wejścia „gdzieś” co nie jest równoznaczne możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń. Opłata (bilet, karnet) za wstęp jest opłatą wnoszoną przez np. kibica co do zasady za uczestniczenie w imprezie poprzez np. oglądanie (bierne uczestnictwo). Zatem bilet wstępu, np. do siłowni, klubu fitness daje możliwość nie tylko wejścia do obiektu, ale przede wszystkim możliwość czynnego korzystania z dostępnych tam urządzeń.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie obiektów sportowych, usługowych związanych z poprawą kondycji zdrowotnej. To kompleks basenów termalnych. Wnioskodawca w swojej ofercie posiada bilet wstępu "O." charakteryzujący się 3,5 godzinnym pobytem w części 2 stref basenowych oraz saunarium jako usługa złożona-łączna-kompleksowa. Wnioskodawca nie jest w stanie wydzielić ile czasu klient w ramach biletu "o." spędza w części basenowej a ile w saunarium. Może stwierdzić, że ze względów zdrowotnych i obserwacyjnych na pewno około 80% czasu klient z tego biletu korzysta z części basenowej. Z obserwacji dokonanych przez personel spółki jak również z zaleceń medycznych, nabywcy usługi kompleksowej złożonej z usługi wstępu na basen oraz usługi wstępu do saunarium - około 80% czasu spędzają w części basenowej. Wnioskodawca stwierdził, że za usługę dominującą należy uznać usługę wstępu na baseny. Klient ma możliwość wykupienia wstępu wyłącznie do sauny, bez możliwości skorzystania z basenów.

Wnioskodawca świadczone usługi zaklasyfikował do grupowania PKWiU odpowiednio: wstęp do części basenowej PKWiU: 93.11.10.0, wstęp do saunarium PKWiU: 96.04.10.0.

W niniejszej sprawie kwestią do rozstrzygnięcia jest ustalenie stawki podatku dla usługi korzystania z basenu wraz z możliwością skorzystania z sauny.

Zatem należy rozpatrzyć czy usługa ta może skorzystać z obniżonej stawki na podstawie art. art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 w zw. Z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Zauważa się, iż stanowisko to potwierdza orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiędzy Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financiën (C-41/04).

Tak więc, o świadczeniu złożonym można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić wg stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

W wyroku z dnia 11 czerwca 2009r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro (PP 2009/8/47) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreślił, że jeżeli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe.

Zatem niewątpliwie, jako zasadę należy przyjąć za orzecznictwem Trybunału, iż każdą usługę należy traktować odrębnie. Tylko świadczenia obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinny być sztucznie dzielone.

Należy zauważyć, iż na gruncie ustawy VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy VAT. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jak zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

Należy zauważyć, że powyższe stanowisko potwierdza także treść art. 5 ust. 2 ww. ustawy o VAT który stanowi, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Prawnopodatkowe skutki opodatkowania czynności o jakich mowa w art. 5 ust. 1 ustawy VAT są zatem „oderwane” od stosunku cywilnoprawnego, z którego wynikają, albowiem nawet jego wadliwość pozostaje bez wpływu na zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W kontekście powyższego, w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Przenosząc zatem powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy ustalić, czy faktycznie mamy do czynienia z usługą kompleksową, obejmującą dodatkowe usługi, świadczone przez Wnioskodawcę w ramach usługi korzystania z basenu.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną, winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się kombinacja różnych czynności, prowadzących do określonego celu – do wykonania świadczenia podstawowego (głównego), na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi podstawowej.

Analizując usługę udostępniania sauny przez pryzmat usług kompleksowych oraz mając na uwadze, że stosowanie obniżonych stawek podatku jest ścisłe i nie może mieć charakteru rozszerzającego należy stwierdzić, że traktowanie tej usługi jako usługi pomocniczej do usługi korzystania z basenu i przyjmowanie, że jest to świadczenie kompleksowe stanowi nieuprawnione rozszerzenie. W ramach dodatkowych usług, świadczone są czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć charakter samoistny. W takiej sytuacji nie ma podstaw do traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W ramy „kompleksowości” usługi korzystania z basenu nie można wpisać świadczeń polegających na udostępnieniu klientom korzystającym z basenu możliwości korzystania z dodatkowego świadczenia tj. korzystanie z sauny. Zdaniem organu, świadczenia te stanowią odrębny rodzaj usług oferowanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Zapewnienie klientom korzystającym z basenu, wstępu na saunę, nie stanowi elementu składowego usługi korzystania z basenu świadczonej przez Wnioskodawcę, lecz odrębną usługę, które stanowią uatrakcyjnienie usługi polegającej na korzystaniu z basenu.

Jak bowiem podkreślono powyżej, jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Za takie czynności uznać należy w przedmiotowej sprawie oferowaną przez Wnioskodawcę saunę, która nie jest niezbędna do wykonania usługi podstawowej jaką jest usługa korzystania z basenu. Innymi słowy, usługa korzystania z basenu nie straci na wartości w przypadku wyłączenia tego typu usług.

Powyższe wskazuje na to, że dodatkowy element świadczonej usługi korzystania z basenu czyli korzystanie z sauny stanowi jedynie jej atrakcyjne walory i mogą być i są, jak wynika z wniosku, przedmiotem odrębnego świadczenia a ponadto dla wyświadczenia usługi polegającej na korzystaniu z basenu nie jest niezbędnym wykonanie usługi udostępniania sauny.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że usługę udostępniania sauny oraz korzystania z basenu, należy traktować jako odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane niezależnie od siebie, podlegające opodatkowaniu wg stawek im właściwym.

W konsekwencji, usługa korzystania z sauny nie może korzystać ze stawki obniżonej, o której mowa w art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 w zw. z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy, a także nie może korzystać ze stawki obniżonej, o której mowa art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT i poz. 186 załącznika nr 3 do tej ustawy o VAT.

Zatem usługa polegająca na korzystaniu z basenu zaklasyfikowana do PKWIU 93.11.10.0 będzie opodatkowana obniżona stawka podatku VAT 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 w zw. z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy, natomiast usługa korzystania z sauny będzie opodatkowana podstawową stawka podatku VAT w wysokości 23 % zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146 a pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.