INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2012 r. (data wpływu 12 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2012 r., do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 28 czerwca 2012 r., wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 28 czerwca 2012 r., które skutecznie doręczono dnia 2 lipca 2012 r. W dniu 12 lipca 2012 r. (data nadania 4 lipca 2012 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. Nr 51, poz. 307 ze zm.) - dalej: „ustawa o PIT”. Wnioskodawca jest jednym z dwóch wspólników „R…” Sp. z o. o. (dalej: „R…” lub „Spółka”).

Spółka prowadzi działalność w trzech niezależnych branżach:

• budowlano - warsztatowej - związanej głównie z ciepłownictwem (wykonawstwo kotłowni, instalacji grzewczych i wodno - kanalizacyjnych, montaż kolektorów słonecznych, pomp ciepła etc.) oraz z wykonawstwem różnorodnych konstrukcji stalowych;

• handlowej;

• zarządzania nieruchomościami komercyjnymi.
  
  

W obecnej strukturze R…, powyższe trzy działalności funkcjonują w daleko posuniętym wyodrębnieniu.

Działalność budowlano - warsztatowa Spółki prowadzona jest obecnie w siedzibie Spółki przy ul. P. w B. oraz na nieruchomości znajdującej się na obrzeżach B., na której zlokalizowana jest baza transportu, magazyn narzędzi budowlanych, magazyn stali oraz warsztat produkcji konstrukcji stalowych.

Działalność handlowa prowadzona jest na nieruchomości przy ul. S. w B., na której znajduje się budynek magazynowo - handlowy. Budynek ten składa się z powierzchni biurowej (obsługa klienta), magazynowej i wystawowej - wzorcownia. Ponadto do celów tego obszaru działalności R… przewidziana jest również nieruchomość położona w G. Nieruchomość przewidziana jest do zabudowania obiektem magazynowo - handlowym na wzór budynku położonego w B. przy ul. S.

Działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi, z uwagi na fakt, iż znajduje się ona w początkowej fazie rozwoju, wykonywana jest w siedzibie R… przy ul. P. w B.. Dla działalności tej zostało wyodrębnione osobne pomieszczenie.

Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/nieruchomościach przydzielonych do danej działalności.

Działalność budowlano - warsztatowa R… nadzorowana jest przez prezesa R… oraz podległego mu dyrektora ds. realizacji. Do działalności tej przyporządkowanych jest 57 pracowników. Za działalność handlową odpowiada jeden z dwóch wiceprezesów Spółki. Do działalności handlowej przyporządkowanych jest 6 pracowników.

Do działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami - z uwagi na początkową fazę jej rozwoju - przyporządkowana jest obecnie jedna osoba (zatrudniona na podstawie umowy o pracę). Osoba ta pełni również funkcję wiceprezesa Zarządu R… i odpowiada za sprawy kadrowe Spółki. Przy czym, po planowanym wydzieleniu działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi do nowo zawiązanej spółki, osoba ta przestanie pełnić funkcję wiceprezesa R… i tym samym przestanie również odpowiadać za sprawy kadrowe tej Spółki; powierzona jej zostanie natomiast funkcja wiceprezesa nowej spółki. Ponadto, w miarę rozwoju działalności zarządzania nieruchomościami, planowane jest sukcesywne zwiększanie zatrudnienia w ramach nowej spółki.

Do każdej z działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury R… przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe, wyposażenie, środki transportu, narzędzia, towary handlowe etc.

Do działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi przyporządkowane zostały następujące nieruchomości:

• nieruchomość przy ul. P. w B.;

• nieruchomość przy ul. N. w B.;

• nieruchomość przy ul. N. w B.;

• grunty rolne i leśne w okolicach B..
  
  

Księgowość i kadry (tj. administracja) stanowią część wspólną dla wszystkich rodzajów działalności Wnioskodawcy, przy czym po planowanym podziale R... przez wydzielenie działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi do nowo zawiązanej spółki, usługi księgowe i kadrowe dla nowo zawiązanej spółki zlecone zostaną firmie zewnętrznej.

Dla każdej z działalności prowadzonej przez R... ustalane są odrębne cele biznesowo - sprzedażowe, ze wskazaniem celów indywidualnych.

Każda z działalności wydzielonych w ramach struktur Spółki, tj. działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi posiada odrębny układ kont syntetycznych i analitycznych umożliwiający sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat. Ponadto każda z działalności posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności Spółki jako całości, do każdej z działalności prowadzonej w ramach Spółki z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty jak również należności i zobowiązania.

Dla każdej z działalności w ramach struktur R... opracowana została tabela uczestnictwa w kosztach. Przychody przyporządkowywane są w ramach struktur w R... poprzez stosowany system opisu faktur. Ponadto system numeracji faktur jest jednym z podstawowych elementów selekcji faktur według struktur R.... Dodatkowo, każdy dokument księgowy posiada opis miejsca powstania przychodu lub kosztu.

Konta rozrachunków, tj. należności i zobowiązań są przyporządkowywane do każdej z działalności prowadzonej odrębnie w ramach R.... Spółka posiada rachunki bankowe wspólne dla wszystkich działalności prowadzonych w ramach jej struktur, jednak poprzez identyfikację kontrahentów oraz kodu zawartego w numerze faktury, łatwo zidentyfikować, której działalności dotyczą określone wpływy/wypływy finansowe.

Każda z działalności funkcjonujących w ramach struktury R..., tj. działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany jest przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tym działalnościom i stanowi w ramach R... spójną funkcjonalnie całość.

W celu uporządkowania struktury organizacyjnej i kapitałowej prowadzonej obecnie przez R..., planowane jest podjęcie przez zgromadzenie wspólników R... decyzji o podziale Spółki przez wydzielenie działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami komercyjnymi do nowo zawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka 1”).

Planowane jest, że na skutek podziału w R... pozostanie działalność budowlano - warsztatowa i handlowa wraz z przyporządkowanym tym działalnościom personelem oraz składnikami majątkowymi i zobowiązaniami.

W konsekwencji, na skutek podziału, w R... pozostaną następujące składniki materialne i niematerialne związane z działalnością budowlano - warsztatową:

• nieruchomość na obrzeżach B., na której zlokalizowana jest baza transportu, magazyn narzędzi budowlanych, magazyn stali oraz warsztat produkcji konstrukcji stalowych;

• prawa do licencji i oprogramowania;

• wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

• wartość zapasów materiałów, produkcji w toku i wyrobów gotowych;

• wartość wpłaconych zaliczek na poczet dostaw;

• wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

• wartość rozliczeń międzyokresowych;

• należności związane z działalnością budowlano - warsztatową tj. w szczególności należności z tytułu - nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego robót budowlanych, nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego produktów warsztatowych;

• zobowiązania związane z działalnością budowlano - warsztatową tj. w szczególności zobowiązania z tytułu nieopłaconych a odebranych przez R... dostaw.
  
  

Na skutek podziału, w R... pozostaną następujące składniki materialne i niematerialne związane z działalnością handlową:

• nieruchomość przy ul. S. w B., na której znajduje się budynek magazynowo - handlowy wykorzystywany w działalności handlowej Wnioskodawcy;

• nieruchomość w G. przeznaczona pod zabudowę budynkiem handlowo - magazynowym;

• prawa do licencji i oprogramowania;

• wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

• wartość zapasów towarów handlowych;

• wartość dokonanych zaliczek na poczet dostaw;

• wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

• wartość rozliczeń międzyokresowych;

• należności związane z działalnością handlową, tj. w szczególności należności z tytułu: nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego dostaw towarów handlowych;

• zobowiązania związane z działalnością handlową tj. w szczególności zobowiązania z tytułu nieopłaconych a odebranych przez R... towarów handlowych.
  
  

W ramach podziału R..., do Spółki 1 wydzielony zostanie personel przyporządkowany do działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (obecnie 1 - osoba) oraz następujące składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością:

• nieruchomości przy ul. P. w B., nieruchomość przy ul. N. w B., nieruchomość przy ul. N. w B. oraz grunty rolne i leśne w okolicach B.;

• prawa do licencji i oprogramowania;

• wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

• wartość zapasów materiałów biurowych;

• wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

• wartość rozliczeń międzyokresowych (ubezpieczenia);

• wartość należności przyszłych wynikających z zawartych umów najmu podpisanych z najemcami nieruchomości;

• zobowiązania i należności związane z tą działalnością tj. w szczególności: rozrachunki publiczno - prawne oraz rozrachunki z najemcami
  
  

W zakresie nieruchomości budynkowej zlokalizowanej przy ul. P. w B., która zostanie przeniesiona do Spółki 1, a która wykorzystywana będzie w części w dalszym ciągu przez R... jako siedziba spółki, Spółka 1 świadczyć będzie na rzecz R... usługi wynajmu tej nieruchomości w oparciu o umowę, która zostanie zawarta pomiędzy Spółką 1 i R.... Poza R... nieruchomość posiada dodatkowo trzech stałych najemców.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca przeformułował pytanie oraz wskazał do niego własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do Spółki 1, jak również zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności budowlano - warsztatowej oraz działalności handlowej, które pozostaną w R... stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym podział ten nie będzie skutkował powstaniem po stronie Wnioskodawcy zobowiązania podatkowego na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy - zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Spółkę 1, jak i zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności budowlano - warsztatowej oraz działalności handlowej, pozostające w R... stanowią w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, zorganizowane części przedsiębiorstwa i w konsekwencji podział R... przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia.

Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

• składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;

• zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym; organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.
  
  

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

• organizacyjnej,

• finansowej,

• funkcjonalnej.
  
  

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak była o tym mowa powyżej, zarówno działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa jak również działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi, są wyodrębnione wewnętrznie w ramach Spółki zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych i wartości niematerialnych i prawnych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zarówno działalność budowlano - warsztatowa i działalność handlowa jak również działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury R....

Wyodrębnienie finansowe

Jak wcześniej wspomniano, każda z działalności wydzielonych w ramach struktur R..., tj. działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami posiada odrębny układ kont podstawowych (syntetycznych) i pomocniczych (analitycznych) umożliwiający sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat.

Ponadto każda z działalności posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności Spółki jako całości, do każdej z działalności prowadzonej w ramach Spółki z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Spółka posiada rachunki bankowe wspólne dla wszystkich działalności prowadzonych w ramach jej struktur, jednak poprzez identyfikację kontrahentów oraz kodu zawartego w numerze faktury, łatwo zidentyfikować, której działalności dotyczą określone wpływy/wypływy finansowe.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wspomniano powyżej, zarówno działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa jak również działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym działalnościom stanowi w ramach R... spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale Spółki poszczególne działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, w R... pozostanie personel osobowy związany z działalnością budowlano - warsztatową i działalnością handlową; w R... pozostaną również składniki majątkowe związane z tymi działalnościami.

Personel osobowy związany z działalnością zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (obecnie jedna osoba) przejdzie do Spółki 1. Dotyczy to także nieruchomości przypisanych do tej działalności, składników materialnych i niematerialnych (tj. sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem i wyposażenie biura), umów z najemcami, zobowiązań i należności związanych z tą działalnością.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych działalności w ramach struktury R... pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdej z nich.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku działalności budowlano - warsztatowej, działalności handlowej oraz działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktur Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, działalność budowlano - warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi jest w ramach Spółki wyodrębniona organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespoły składników majątkowych, które na skutek podziału pozostaną w R.. (przyporządkowane do działalności budowlano - warsztatowej oraz działalności handlowej), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Spółkę 1 (przyporządkowany do działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi) - na gruncie przepisów ustawy o PIT - powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W świetle art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Ponieważ zarówno zespoły składników majątkowych, które mają zostać po podziale w R..., jak również zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Spółkę 1 stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, podział R... przez wydzielenie nie będzie skutkował powstaniem dla Wnioskodawcy zobowiązania podatkowego na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazano, iż planowane jest podjęcie przez zgromadzenie wspólników decyzji o podziale Spółki przez wydzielenie działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami komercyjnymi do nowo zawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka 1). W Spółce pozostanie działalność budowlano - warsztatowa i handlowa wraz z przyporządkowanym tym działalnościom personelem oraz składnikami majątkowymi i zobowiązaniami.

Zgodnie z Kodeksem spółek handlowych podstawowym dokumentem przygotowywanym w fazie wstępnej procedury podziałowej przed dokonaniem podziału spółki jest opracowanie planu podziału. Ustawodawca wymaga aby w planie podziału zawrzeć m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) przypadających spółce wydzielonej.

Definicja przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 5a pkt 3 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.).

Art. 5a pkt 3 ww. ustawy stanowi, że przedsiębiorstwo – to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55^¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

• koncesje, licencje i zezwolenia,

• patenty i inne prawa własności przemysłowej,

• majątkowe prawa autorskie i inne majątkowe prawa pokrewne,

• tajemnice przedsiębiorstwa,

• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
  
  

Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
   
   

Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości, będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W sytuacji więc kiedy dochodzi do przeniesienia całości składników majątkowych, w tym zobowiązań oraz jeżeli w momencie podziału Spółki, obie z nich są w stanie prowadzić samodzielnie swoje działalności gospodarcze brak jest podstaw do odmiennego traktowania tych dwóch zespołów składników inaczej niż jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego – składniki majątkowe przeznaczone do wydzielenia do spółki nowo zawiązanej oraz pozostające w spółce po jej podziale wypełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy.

Wymieniony zespół składników przeznaczony do wydzielenia jako zorganizowana część przedsiębiorstwa – przeznaczony będzie do realizacji konkretnego zadania gospodarczego (działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi), natomiast część majątku pozostająca w spółce dzielonej w dalszym ciągu będzie służyła realizowaniu przedmiotowej działalności spółki dzielonej samodzielnie i niezależnie (działalność budowlano-warsztatowa i działalność handlowa).

Ustawodawca przyjął ogólną zasadę, iż w momencie dokonania podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie poddaje się opodatkowaniu dochód osiągnięty przy podziale przez udziałowców. Dochodu tego nie ustala się, co do zasady, jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do osób fizycznych dochód ten zalicza się do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, jako jeden z rodzajów dochodów z kapitałów pieniężnych.

W tym względzie w stosunku do osób fizycznych ma zastosowanie przepis art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie bowiem z tym przepisem, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zatem, należy stwierdzić, iż w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie nie będzie miał zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego podział nie będzie skutkował powstaniem dochodu dla wspólników, którzy nabędą udziały w nowej spółce.

Reasumując, zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie do Spółki 1, jak również zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności budowlano - warsztatowej oraz działalności handlowej, które pozostaną w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z tym podział ten nie będzie skutkował powstaniem po stronie Wnioskodawcy zobowiązania podatkowego na podstawie art 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Organ wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez składniki majątkowe pozostające w spółce dzielonej oraz składniki przenoszone do spółki nowo zawiązanej ustawowych przesłanek zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jest sam przepis prawa.

Ponadto należy wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a zatem wywierają skutki prawne w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni drugiego wspólnika Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.