INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością T., przedstawione we wniosku z 22 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty za przedterminowe rozwiązanie umowy w związku z niedotrzymaniem postanowień umowy przez Klienta uniemożliwiających normalną jej realizację - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty za przedterminowe rozwiązanie umowy w związku z niedotrzymaniem postanowień umowy przez Klienta uniemożliwiających normalną jej realizację.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Umowa o współpracy w zakresie obsługi terminali może zostać rozwiązana przez każdą ze Stron w trybie natychmiastowym bez zachowania okresu wypowiedzenia w przypadku rażącego naruszenia postanowień niniejszej Umowy przez drugą Stronę, gdy pomimo wezwania i wyznaczenia 5-dniowego terminu druga Strona Umowy nie usuwa naruszeń. Przez rażące naruszenie postanowień Umowy Strony rozumieją powtarzające się niedotrzymywanie tego samego postanowienia Umowy powodujące dla drugiej Strony Umowy szczególną uciążliwość i uniemożliwiające normalną jej realizację. W przypadku rozwiązania Umowy przez Spółkę z przyczyn leżących po stronie Klienta, Spółka zastrzega sobie prawo do naliczenia Klientowi opłaty w kwocie 500,00 zł za każdy dzierżawiony terminal z tytułu poniesionych kosztów w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym obciążanie Klienta opłatą w kwocie 500,00 zł netto za każdy terminal jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, obciążanie Klienta opłatą jednorazową w wysokości 500,00 zł netto za terminal w przypadku rozwiązania umowy z przyczyn leżących po stronie Klienta w trybie natychmiastowym bez zachowania okresu wypowiedzenia w przypadku rażącego naruszenia postanowień niniejszej Umowy przez Klienta jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zakres czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT został określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 powyższej ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Odnosząc się do zacytowanego wyżej art. 8 ustawy o VAT wskazać należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Zauważyć tu jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Konsekwentnie, odnosząc się do kwestii zobowiązania się do powstrzymania do dokonania czynności lub do jej tolerowania, opodatkowaniu podlega jedynie takie zaniechanie czynności lub tolerowanie stanów, które wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, w której jedna ze stron transakcji uznana jest za bezpośredniego beneficjanta i osiąga z tego wymierną korzyść.

Ponieważ umowa o współpracy w zakresie obsługi terminali stanowi, że opłata w wysokości 500,00 zł netto za terminal w przypadku rozwiązania umowy z przyczyn leżących po stronie Klienta w trybie natychmiastowym bez zachowania okresu wypowiedzenia w przypadku rażącego naruszenia postanowień Umowy jest opłatą z tytułu poniesionych kosztów w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy, można tu mówić o świadczeniu wzajemnym - Wnioskodawca podejmuje bowiem czynności w związku z zaistniałą sytuacją i ponosi w związku z tym koszty (wzywanie Klienta do usunięcia naruszeń umowy, dodatkowe wizyty serwisantów itp.). Opłata ta nie jest więc karą umowną w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, a zapłatą za dodatkowe czynności, które Wnioskodawca musiał wykonać w związku z zaistniałą sytuacją. W konsekwencji, opłatę tę należy traktować jako zapłatę za określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu, mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć związek bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że umowa o współpracy w zakresie obsługi terminali może zostać rozwiązana przez każdą ze Stron w trybie natychmiastowym bez zachowania okresu wypowiedzenia w przypadku rażącego naruszenia postanowień niniejszej Umowy przez drugą Stronę, gdy pomimo wezwania i wyznaczenia 5-dniowego terminu druga Strona Umowy nie usuwa naruszeń. Przez rażące naruszenie postanowień Umowy Strony rozumieją powtarzające się niedotrzymywanie tego samego postanowienia Umowy powodujące dla drugiej Strony Umowy szczególną uciążliwość i uniemożliwiające normalną jej realizację. W przypadku rozwiązania Umowy przez Spółkę z przyczyn leżących po stronie Klienta, Spółka zastrzega sobie prawo do naliczenia Klientowi opłaty w kwocie 500,00 zł za każdy dzierżawiony terminal z tytułu poniesionych kosztów w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy ustawy z dnia 18 maja 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), Działu II „Skutki niewykonania zobowiązań”.

W myśl art. 483 § 1 k.c., można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis statuujący karę umowną ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Ma na celu „naprawienie szkody”, a więc należy uznać, że jest ona swoistą formą odszkodowania.

Odnosząc przedstawione we wniosku okoliczności do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że nałożona w opisanej sytuacji opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy w związku z niedotrzymaniem postanowień umowy przez Klienta uniemożliwiających normalną jej realizację, której warunki naliczania i wypłaty reguluje Umowa o współpracy w zakresie obsługi terminali zawarta pomiędzy Wnioskodawcą (jako Zleceniodawcą) i Klientem, ma charakter sankcyjny oraz odszkodowawczy. Zatem opłata ta, jako wynikająca z niewywiązania się przez Klienta z umowy nie stanowi ekwiwalentu za świadczenie usług i tym samym zapłaty za usługę.

A zatem w przedmiotowej sprawie nałożenie kary umownej stanowić będzie rekompensatę finansową dla Zleceniodawcy (Wnioskodawcy), jako strony dotkniętej niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy i nie wiąże się ze spełnieniem świadczenia wzajemnego. Kary umowne pełniące funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za poniesione straty, nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy i tym samym nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy - obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. - podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do treści ust. 2 powołanego przepisu - obowiązującego do 31 grudnia 2013 r. - w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem co ustawa o podatku od towarów i usług uznaje za obrót. A jest nim - jak wynika z art. 29 ust. 1 ustawy - kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę podatku należnego. Kwota należna natomiast obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Niemniej, by mówić o obrocie winna nastąpić czynność podlegająca opodatkowaniu taka jak odpłatna dostawa towaru z art. 7 ust. 1 ustawy, lub odpłatne świadczenie usługi zdefiniowanej w art. 8 ust. 1 ustawy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny wskazać należy, że uzyskiwana od Klienta opłata w określonej wysokości za przedterminowe rozwiązanie umowy w związku z niedotrzymaniem postanowień umowy przez Klienta uniemożliwiających normalną jej realizację, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższe wynika z faktu, że otrzymana kwota pieniężna w związku z zaistnieniem okoliczności przewidzianych umową (przedterminowe rozwiązanie umowy w związku z niedotrzymaniem postanowień umowy przez Klienta uniemożliwiających normalną jej realizację) stanowi de facto karę umowną. W tym przypadku istotą i celem nałożonej na najemcę opłaty jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za świadczenie. W rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, gdyż otrzymana przez Wnioskodawcę kwota nie wiąże się z żadnym świadczeniem na rzecz dotychczasowego najemcy. Zapłata ta wynika z konieczności wynagrodzenia straty wynikłej z wcześniejszego rozwiązania umowy, która dalej nie mogła być kontynuowana ze względu na rażące naruszenie umowy przez klienta - najemcy terminala. Środki pieniężne otrzymane z tego tytułu nie stanowią wynagrodzenia ani za odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1, ani za odpłatne świadczenie usług (art. 8 ust. 1 ustawy). W przypadku, gdy płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. W konsekwencji powyższego, tak uzyskana kwota nie jest kwotą należną, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy i nie stanowi obrotu.

Reasumując, opłata za przedterminowe rozwiązanie umowy w związku z niedotrzymaniem postanowień umowy przez Klienta uniemożliwiających normalną jej realizację, wynikająca z niewywiązywania się zleceniobiorcy z umowy, nie ma związku ze świadczeniem usług ani z dostawą towarów, zatem nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu uregulowanych w art. 5 ust. 1 ustawy i tym samym nie stanowi obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto, tut. Organ wskazuje, że od 1 stycznia 2014 r. - uchyla się powołany wyżej art. 29 ust. 1 ustawy, a zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto, tut. Organ informuje, że interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłaty za przedterminowe rozwiązanie umowy w związku z niedotrzymaniem postanowień umowy przez Klienta uniemożliwiających normalną jej realizację. W pozostałych zakresach wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.