INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2011 r. (data wpływu 6 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług

• jest prawidłowe w zakresie prawa do dokonania zakupów, otrzymania dokumentu TAX FREE, otrzymania towaru i zapłaty za nabyty towar przez pełnomocnika, bez konieczności posiadania pisemnego pełnomocnictwa do tych czynności;
• jest nieprawidłowe w zakresie możliwości odbioru zwrotu podatku od towarów i usług w imieniu podróżnego, bez posiadania upoważnienia w formie pisemnej.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania zakupów, otrzymania dokumentu TAX FREE, otrzymania towaru, zapłaty za nabyty towar oraz zwrotu podatku od towarów i usług w imieniu podróżnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik sprzedaje towary na terytorium kraju dla podróżnych będących osobami fizycznymi niemającymi miejsca stałego zamieszkania na terytorium Wspólnoty. Osoby te zawsze posiadają towar, nabyty na podstawie dokumentu TAX FREE w bagażu osobistym, przy przekraczaniu granicy. Dokumenty TAX FREE posiadają dołączany paragon fiskalny, a po wywiezieniu towaru poza terytorium Wspólnoty, gdzie Urząd Celny dokonał sprawdzenia towaru i danych podróżnego, dodatkowo są ostemplowane pieczęcią zaopatrzoną w numerator.

Zakup towaru może być dokonywany osobiście przez podróżnego albo przez inną osobę, działającą z umocowania podróżnego.

Sprzedawca dodatkowo poinformuje podróżnego o tym, iż zwrot podatku VAT będzie dokonany dla osoby posiadającej dokument TAX FREE z prawidłowym poświadczeniem dokonanego wywozu poza terytorium Wspólnoty. Informacja udzielona będzie ustnie przy sprzedaży, wywieszona w widocznym miejscu w punkcie handlowym, a także dołączona do dokumentów sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy „podróżny” ma obowiązek osobiście nabyć towar u sprzedawcy, czy też może upoważniać inną osobę do dokonania zakupów w jego imieniu i upoważniać taką osobę do otrzymania dokumentu TAX FREE z jego danymi jako „podróżnego” ...
2. Czy „podróżny” może upoważnić inną osobę do odebrania podatku VAT od sprzedawcy, przekazując dla tej osoby dokument TAX FREE z potwierdzeniem wywozu towaru dokonanym przez polski Urząd Celny ... Czy poza dokumentem TAX FREE osoba ta musi dysponować upoważnieniem pisemnym do odbioru podatku VAT od sprzedawcy ...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 126 ustawy o VAT „podróżny” osobiście musi dokonać jedynie czynności wywozu towaru poza teren Wspólnoty i ten fakt ma być potwierdzony stemplem Urzędu Celnego zaopatrzonym w numerator. Zakup towaru na terytorium Polski może być dokonany przez inną niż „podróżny”, upoważnioną osobę, która przedstawia dane „podróżnego” dla prawidłowego wypełnienia dokumentu TAX FREE. Osoba upoważniona ma prawo do otrzymania dokumentów sprzedaży oraz otrzymania towaru i zapłaty za nabyty towar. Upoważnienie nie musi mieć formy pisemnej, a „podróżny” potwierdza fakt udzielenia upoważnienia poprzez osobiście dokonaną czynność wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty.

Ad. 2

Podróżny może upoważnić inną osobę do odbioru pieniędzy dotyczących podatku, poprzez przekazanie dla tej osoby dokumentu TAX FREE, z potwierdzeniem wywozu towaru poza terytorium Wspólnoty. Potwierdzeniem istnienia upoważnienia, jest fakt posługiwania się przez osobę inną niż „podróżny”, dokumentem wywozu towaru, który to dokument upoważnia każdoczesnego posiadacza do otrzymania podatku VAT naliczonego przez sprzedawcę. Dodatkowy pisemny dokument upoważniający do odbioru pieniędzy od sprzedawcy w kwocie podatku VAT nie jest wymagalny, jeśli okoliczności działania upoważnionej osoby nie zostały zastrzeżone.

W dniu 28 lipca 2011 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-565/11-2/JW, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznane zostało za nieprawidłowe w odniesieniu do dokonania czynności związanych z zakupem towarów oraz odbioru podatku w imieniu podróżnego przez osobę umocowaną.

Twierdząc, że do dokonania zakupów, otrzymania dokumentu TAX FREE, otrzymania towaru, zapłaty za nabyty towar oraz otrzymania zwrotu zapłaconego przy dostawie podatku uprawniony jest podróżny. Jednak zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn zm. ) strona może działać przez pełnomocnika, o którym mowa w art. 98-109 ww. ustawy. Dlatego też dokonania zakupów, otrzymania dokumentu TAX FREE, otrzymania towaru, zapłaty za nabyty towar może dokonać osoba, która przedstawi sprzedawcy pisemne imienne upoważnienie do wykonania czynności związanych z nabyciem towarów wystawione przez osobę, której dane mają widnieć na dokumencie TAX FREE tj. podróżnego.

Również zwrot podatku może otrzymać osoba, która przedstawi sprzedawcy prawidłowo wypełniony, spełniający wszystkie wymogi określone w art. 128 ustawy o podatku od towarów i usług dokument TAX FREE wystawiony na inną osobę oraz przedstawi pisemne imienne upoważnienie do odbioru kwoty określonej w przedmiotowym dokumencie wystawione przez osobę, której dane widnieją na dokumencie TAX FREE.

Pismem z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 16 sierpnia 2011 r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie znak IPPP2/443-565/11-4/JW z dnia 16 września 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 29 października 2011 r. (data wpływu 2 listopada 2011 r.) Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. Organu, skargę na interpretację indywidualną z dnia 28 lipca 2011 r. znak IPPP2/443-565/11-2/JW.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 24 września 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3313/11 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 21 grudnia 2012 r.) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną uznającą stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe i stwierdził, iż skarga wniesiona w niniejszej sprawie jest zasadna.

Kwestia sporna w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, w jakiej formie powinno być udzielone osobie działającej w imieniu podróżnego umocowanie do dokonania czynności nabycia towaru u sprzedawcy oraz odbioru podatku VAT na podstawie dokumentu TAX FREE.

Zdaniem Sądu słusznie zarzuciła w skardze Skarżąca naruszenie art. 121 § 1 i § 2 i art. 124 O.p. twierdząc, że wątpliwości w sprawie rozstrzygnięto na niekorzyść Skarżącej bez wyjaśnienia przesłanek, którymi kierował się Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację. Rację ma również Skarżąca twierdząc, że Minister Finansów w przedmiotowej sprawie naruszył zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Minister Finansów wprawdzie powołał się na przepisy 98 - 109 k.c. jednakże nie dokonał jakiejkolwiek ich analizy. Z argumentacji Ministra Finansów nie wynika w jaki sposób organ ten wywiódł z powoływanych przepisów, że w omawianym przypadku zastosowanie znajdzie forma pisemna upoważnienia. Minister Finansów ograniczył się wyłącznie do powołania art. 98 - 109 k.c. (nawet bez przywołania ich treści), uznając, że upoważniona przez podróżnego osoba powinna przedłożyć pisemne imienne upoważnienie wystawione przez podróżnego, do dokonania wszystkich czynności związanych z zakupem towarów oraz odbioru podatku na podstawie dokumentu TAX FREE.

W ocenie Sądu w świetle powyższych wywodów należy stwierdzić, że zaskarżona interpretacja nie spełnia wymogów, o których mowa w art. 14c § 1 i 2 O.p.

Sąd wskazuje, iż w zaskarżonej interpretacji organ powołując się na przepisy k.c. dotyczące udzielania pełnomocnictw wywiódł, że osoba powinna przedstawić pisemne upoważnienie do dokonania czynności związanych z zakupem towaru u sprzedawcy oraz odbiorem podatku, wystawione przez podróżnego, błędnie uznając, że pełnomocnictwo i upoważnienie to pojęcia tożsame.

Od pełnomocnictwa w sferze czynności prawnych należy odróżnić upoważnienie do dokonywania czynności faktycznych, np. odbioru towaru, badań technicznych towaru, itp. Upoważnienie do wykonywania czynności faktycznych nie jest równoznaczne z pełnomocnictwem do czynności prawnych.

Kodeks cywilny nie definiuje pojęcia czynności prawnej. Zgodnie z poglądami judykatury czynność prawna to zdarzenie prawne, do którego zaistnienia konieczne jest złożenie przynajmniej jednego oświadczenia woli, mającego na celu wywołanie skutku prawnego w postaci ustanowienia, zmiany lub zniesienia stosunku prawnego.

W ocenie Sądu odebranie od sprzedawcy podatku VAT na podstawie dokumentu TAX FREE nie jest czynnością prawną, a czynnością faktyczną. Nie może być zatem oceniane przez pryzmat przepisów k.c. regulujących kwestie udzielania pełnomocnictw. Osoba dokonując w imieniu podróżnego czynności odebrania podatku VAT może działać jako pośrednik, którego rola nie polega na składaniu oświadczeń woli w imieniu reprezentowanego, ale dokonywaniu w jego imieniu czynności faktycznych.

Nie ulega wątpliwości, że podróżny może dokonać czynności nabycia towarów u sprzedawcy działając przez pełnomocnika. Wskazać przy tym należy, iż jak wynika z przepisów k.c. dotyczących udzielania pełnomocnictw ( art. 98 -109 k.c.), co do zasady pełnomocnictwo może być skutecznie udzielone ustnie i w sposób dorozumiany.

Udzielenie pełnomocnictwa jest jednostronną czynnością prawną mocodawcy. Składające się na nią oświadczenie woli może zostać złożone w formie dowolnej. W tym zakresie znajduje zastosowanie art. 60 k.c., zgodnie z którym z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie wola osoby dokonującej czynności prawnej może zostać wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny.

Natomiast art. 99 k.c. przewiduje dwa wyjątki od wskazanej wyżej zasady, gdy udzielenie pełnomocnictwa wymaga zachowania formy szczególnej. Pierwszy z nich dotyczy czynności prawnej, dla ważności której wymagana jest forma szczególna ad solemnitatem. Reguła ta ma zastosowanie, gdy przepis ustawy wymaga pod rygorem nieważności formy pisemnej, formy pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi, czy też formy pisemnej z datą pewną. Przepis art. 99 § 1 k.c. nie ma natomiast zastosowania, gdy ustawa wymaga zachowania formy dla celów dowodowych - ad probationem.

Z kolei z art. 98 k.c. wynika, że pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Pełnomocnictwo ogólne obejmuje ogół czynności w sferze zwykłego zarządu. Zwykły zarząd odnosi się do czynności polegających na zwykłej, codziennej eksploatacji rzeczy (i przedsiębiorstwa), na dokonywaniu czynności niezbędnych do utrzymania działalności w określonej sferze stosunków prawnych, na zaciąganiu zobowiązań w związku z tą działalnością, zawieraniu umów dzierżawy, najmu, płaceniu podatków, sprzedaży zbiorów uzyskanych w gospodarstwie rolnym, itd.

Wyróżnia się także pełnomocnictwo rodzajowe oraz pełnomocnictwo szczególne. Pełnomocnictwo rodzajowe obejmuje umocowanie do określonego rodzaju czynności prawnych. Może ono zostać udzielone zarówno do dokonania czynności prawnych określonego rodzaju przekraczających zakres zwykłego zarządu jak i do pewnego rodzaju czynności zwykłego zarządu. Pełnomocnictwem szczególnym jest natomiast pełnomocnictwo obejmujące umocowanie do dokonania w imieniu mocodawcy konkretnej czynności prawnej lub konkretnych czynności prawnych. Mocodawca może udzielić takiego pełnomocnictwa zarówno dla dokonania konkretnej czynności przekraczającej zwykły zarząd, jak i czynności zwykłego zarządu.

Przepis art. 99 § 2 k.c. stanowi, że udzielenie pełnomocnictwa ogólnego w każdym przypadku wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności. Zatem przepisy k.c. tylko i wyłącznie w stosunku do pełnomocnictwa ogólnego przewidują bezwzględne zastosowanie formy pisemnej.

W ocenie Sądu przy tak określonym rodzaju czynności prawnych (dokonania czynności nabycia towarów) do zakresu umocowania trudno odnosić przepisy o pełnomocnictwie ogólnym, które nie określa w ogóle, ani nie wyodrębnia czynności prawnych, do jakich pełnomocnik został umocowany.

Sąd wskazał, iż Minister Finansów ponownie analizując przedstawione przez Skarżącą zdarzenie przyszłe winien zastosować wytyczne Sądu do przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego. Przedstawiając zaś swoje stanowisko w sprawie winien dokonać takiej interpretacji mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa, aby przedstawione stanowisko było zgodne z wymogami, jakie winna spełniać interpretacja indywidualna, a na które zwrócił uwagę Sąd w niniejszej sprawie. Organ winien wziąć także pod uwagę, że od 1 kwietnia 2011 r. z przepisu art. 128 § 2 u.p.t.u. wynika, że dokument TAX FREE nie musi już mieć charakteru imiennego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 września 2012 r. sygn. akt. III SA/Wa 3313/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie prawa do dokonania zakupów, otrzymania dokumentu TAX FREE, otrzymania towaru i zapłaty za nabyty towar przez pełnomocnika, bez konieczności posiadania pisemnego pełnomocnictwa do tych czynności oraz za nieprawidłowe w zakresie możliwości odbioru zwrotu podatku od towarów i usług w imieniu podróżnego, bez posiadania upoważnienia w formie pisemnej.

Zgodnie z art. 126 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn zm.), zwanej dalej ustawą, osoby fizyczne niemające stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, zwane dalej "podróżnymi", mają prawo do otrzymania zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu towarów na terytorium kraju, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione przez nie poza terytorium Unii Europejskiej w bagażu osobistym podróżnego, z zastrzeżeniem ust. 3 oraz art. 127 i 128.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy, zwrot podatku może być dokonany, jeżeli podróżny wywiózł zakupiony towar poza terytorium Unii Europejskiej nie później niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu.

Stosownie do art. 128 ust. 2 ustawy, podstawą do dokonania zwrotu podatku jest przedstawienie przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu powinien być przymocowany wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1.

Stosownie do art. 128 ust. 3 ustawy, urząd celny potwierdza wywóz towaru na dokumencie, o którym mowa w ust. 2, po okazaniu przez podróżnego wywożonego towaru i sprawdzeniu zgodności danych dotyczących podróżnego zawartych w tym dokumencie z danymi zawartymi w przedstawionym paszporcie lub innym dokumencie stwierdzającym tożsamość.

Natomiast art. 128 ust. 4 ustawy mówi iż, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do potwierdzania wywozu z terytorium Unii Europejskiej towarów nabytych przez podróżnego na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W myśl art. 128 ust. 5 ustawy, w przypadku gdy podróżny opuszcza terytorium Unii Europejskiej z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zwrot podatku przysługuje, jeżeli dokument, o którym mowa w ust. 2, został potwierdzony przez urząd celny, przez który towary zostały wywiezione z terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 130 ust. 1 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r., zwane dalej rozporządzeniem, w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym (Dz. U. Nr 68, poz. 361).

I tak, § 1 ww. rozporządzenia określa:

1. wzór znaku informującego podróżnych, o których mowa w art. 126 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "ustawą", o możliwości zakupu towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług;
2. wzór stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej;
3. niezbędne dane, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku od towarów i usług podróżnym.
   
   

Natomiast, zgodnie z § 4 powołanego rozporządzenia, dokument, o którym mowa w art. 128 ust. 2 ustawy, powinien zawierać co najmniej:

1. napis: "ZWROT VAT DLA PODRÓŻNYCH", a pod nim: "TAX FREE FOR TOURISTS";
2. numer dokumentu;
3. dane sprzedawcy: nazwę, adres, NIP;
4. nazwę miejscowości i datę dokonania sprzedaży;
5. nazwisko i imię podróżnego;
6. adres podróżnego: kraj, miejscowość, nazwę ulicy, numer domu, lokalu;
7. numer paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość podróżnego oraz nazwę kraju, który wydał paszport lub inny dokument stwierdzający tożsamość podróżnego;
8. nazwę sprzedanego towaru, miarę i ilość towaru, cenę jednostkową netto towaru, wartość netto towaru, stawkę i kwotę podatku od towarów i usług, wartość brutto towaru, kwotę podatku od towarów i usług ogółem oraz wartość brutto towarów ogółem;
9. podpis podróżnego oraz czytelny podpis sprzedającego;
10. informację: "Dokument stanowi podstawę do ubiegania się przez podróżnych niemających stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej o zwrot podatku od towarów i usług od nabytych towarów, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej - art. 126-130 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.).";
11. miejsce przeznaczone na podanie nazwy miejscowości i daty dokonania wywozu towarów;
12. napis: "Potwierdzam tożsamość podróżnego oraz że towary wymienione w dokumencie zostały wywiezione w stanie nienaruszonym (z wyjątkiem pozycji ...) poza terytorium Unii Europejskiej" oraz miejsce na datę, podpis i stempel funkcjonariusza celnego;
13. miejsce na stempel potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej;
14. formę dokonania zwrotu podatku od towarów i usług podróżnemu; w przypadku gdy zwrot podatku ma:
    1. zostać dokonany w formie wypłaty gotówkowej, należy zamieścić napis: "Zwrot podatku w kwocie ............................ zł .......... gr otrzymałem(-łam)", a pod nim wskazać miejsce na wstawienie daty otrzymanego zwrotu podatku oraz podpis podróżnego,
    2. nastąpić w formie bezgotówkowej, należy podać, w jakiej postaci zwrot podatku ma nastąpić.
    
    
    

Uwzględniając powyższe podróżnym jest osoba fizyczna niemająca stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej. Podróżnemu, który nabył towary na terytorium kraju i następnie w stanie nienaruszonym wywiózł je w bagażu osobistym podróżnego poza terytorium Unii Europejskiej - przysługuje prawo do otrzymania zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu tych towarów. Wywóz zakupionych towarów poza terytorium Unii Europejskiej musi nastąpić nie później niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu. Podstawą do dokonania zwrotu podatku jest przedstawienie przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę. Dokument ten musi zawierać stempel zaopatrzony w numerator, na którym urząd celny potwierdził wywóz towarów. Do dokumentu powinien być przymocowany wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej. Odbiór otrzymanego zwrotu podatku na dokumencie ZWROT VAT DLA PODRÓŻNYCH powinien zawierać podpis podróżnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Podatnik sprzedaje towary na terytorium kraju dla podróżnych będących osobami fizycznymi niemającymi miejsca stałego zamieszkania na terytorium Wspólnoty. Osoby te zawsze posiadają towar, nabyty na podstawie dokumentu TAX FREE w bagażu osobistym, przy przekraczaniu granicy. Dokumenty TAX FREE posiadają dołączany paragon fiskalny, a po wywiezieniu towaru poza terytorium Wspólnoty, gdzie Urząd Celny dokonał sprawdzenia towaru i danych podróżnego, dodatkowo są ostemplowane pieczęcią zaopatrzoną w numerator. Zakup towaru może być dokonywany osobiście przez podróżnego albo przez inną osobę, działającą z umocowania podróżnego. Sprzedawca dodatkowo poinformuje podróżnego o tym, iż zwrot podatku VAT będzie dokonany dla osoby posiadającej dokument TAX FREE z prawidłowym poświadczeniem dokonanego wywozu poza terytorium Wspólnoty. Informacja udzielona będzie ustnie przy sprzedaży, wywieszona w widocznym miejscu w punkcie handlowym, a także dołączona do dokumentów sprzedaży.

Na tle zaprezentowanej sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii czy podróżny ma obowiązek osobiście nabyć towar u sprzedawcy, czy też może upoważniać inną osobę do dokonania zakupów w jego imieniu tudzież upoważniać taką osobę do otrzymania dokumentu TAX FREE z jego danymi jako podróżnego oraz czy podróżny może upoważnić inną osobę do odebrania podatku VAT od sprzedawcy, przekazując tej osobie dokument TAX FREE z potwierdzeniem wywozu towaru dokonanym przez polski Urząd Celny, czy poza dokumentem TAX FREE osoba ta musi dysponować upoważnieniem pisemnym do odbioru podatku VAT od sprzedawcy.

Przystępując do rozważań wskazać należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami prawa podatkowego do dokonania zakupów, otrzymania dokumentu TAX FREE, otrzymania towaru, zapłaty za nabyty towar oraz otrzymania zwrotu zapłaconego przy dostawie podatku uprawniony jest podróżny. W tym miejscu trzeba zauważyć, iż podróżny może działać przez osobę odpowiednio umocowaną.

Zatem podróżny nie musi ww. czynności w zakresie nabycia towarów, otrzymania dokumentów TAX FREE, otrzymania towaru, zapłaty za nabyty towar oraz otrzymania zwrotu wykonać osobiście, lecz w jego imieniu przedmiotowych czynności może dokonać inna osoba, posiadająca umocowanie do podjęcia powyższych działań. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi czy osoba działająca w imieniu podróżnego winna posiadać pisemne upoważnienie do wykonania tych czynności.

Powtarzając za WSA w Warszawie (wyrok w niniejszej sprawie z dnia 24 września 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3313/11) zauważyć należy, iż od pełnomocnictwa w sferze czynności prawnych należy odróżnić upoważnienie do dokonywania czynności faktycznych, np. odbioru towaru, badań technicznych towaru, itp. Upoważnienie do wykonywania czynności faktycznych nie jest równoznaczne z pełnomocnictwem do czynności prawnych.

Wyjaśnić należy, iż jak wynika z poglądów judykatury, czynność prawna to zdarzenie prawne, do którego zaistnienia konieczne jest złożenie przynajmniej jednego oświadczenia woli, mającego na celu wywołanie skutku prawnego w postaci ustanowienia, zmiany lub zniesienia stosunku prawnego (tak: S. Rudnicki (w:) S. Dmowski, S. Rudnicki, Komentarz do kodeksu cywilnego, … 1998, s. 138; M. Safjan (w:) Kodeks cywilny … red. K. Pietrzykowski, t. I, 2002, s. 159; E. Skowrońska – Bocian, Prawo cywilne, Część ogólna, Zarys wykładu, Warszawa 2005, s. 169). Natomiast czynności polegające na odebraniu od sprzedawcy podatku VAT na podstawie dokumentu TAX FREE nie jest czynnością prawną, a czynnością faktyczną. Jak zauważył WSA w ww. wyroku, „nie może być zatem oceniane (odebranie od sprzedawcy podatku VAT na podstawie dokumentu TAX FREE) przez pryzmat przepisów k.c. regulujących kwestie pełnomocnictw. Osoba dokonując w imieniu podróżnego czynności odebrania podatku VAT może działać jako pośrednik, którego rola nie polega na składaniu oświadczeń woli w imieniu reprezentowanego, ale dokonywaniu w jego imieniu czynności faktycznych (por. Katarzyna Kopaczyńska – Pieczniak (w:) A. Kidyba, Z. Gawlik, A. Janik, A. Jedliński, K. Kopaczyńska – Pieczniak, E. Niezbecka. T. Sokołowski: komentarz do kodeksu cywilnego, wyd. LEX, 2012).

Nie ulega natomiast wątpliwości, że podróżny może dokonać czynności nabycia towarów u sprzedawcy działając przez pełnomocnika.” Z powyższego wynika więc, iż sama czynności nabycia towarów u sprzedawcy, a w konsekwencji otrzymanie od niego dokumentu TAX FREE będzie stanowiło wyrażenie woli podróżnego - mocodawcy. Zatem w tym zakresie, tj. w zakresie czynności polegających na nabyciu towarów zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn zm.). Odwołując się do uregulowań niniejszej ustawy zauważyć należy, iż stosownie do art. 95 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn zm. ), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Natomiast § 2 wskazanego artykułu, mówi iż czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

Brzmienie art. 96 tej ustawy wskazuje, iż umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

W myśl art. 98 powołanej ustawy, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Art. 99 § 1 ustawy Kodeks cywilny stanowi, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. § 2 tego artykułu wskazuje, że pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Zgodnie z art. 100 cytowanej ustawy, okoliczność, że pełnomocnik jest ograniczony w zdolności do czynności prawnych, nie ma wpływu na ważność czynności dokonanej przez niego w imieniu mocodawcy.

Pełnomocnictwo może być w każdym czasie odwołane, chyba że mocodawca zrzekł się odwołania pełnomocnictwa z przyczyn uzasadnionych treścią stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa (art. 101 § 1 Kodeks cywilny). Umocowanie wygasa ze śmiercią mocodawcy lub pełnomocnika, chyba że w pełnomocnictwie inaczej zastrzeżono z przyczyn uzasadnionych treścią stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa (art. 101 § 2 Kodeks cywilny).

W myśl art. 102 powołanej wyżej ustawy, po wygaśnięciu umocowania pełnomocnik obowiązany jest zwrócić mocodawcy dokument pełnomocnictwa. Może żądać poświadczonego odpisu tego dokumentu; wygaśnięcie umocowania powinno być na odpisie zaznaczone.

Stosownie do art. 103 § 1 Kodeks Cywilny, jeżeli zawierający umowę jako pełnomocnik nie ma umocowania albo przekroczy jego zakres, ważność umowy zależy od jej potwierdzenia przez osobę, w której imieniu umowa została zawarta. § 2 tego artykułu stanowi, druga strona może wyznaczyć osobie, w której imieniu umowa została zawarta, odpowiedni termin do potwierdzenia umowy; staje się wolna po bezskutecznym upływie wyznaczonego terminu. W myśl § 3 Kodeks Cywilny, w braku potwierdzenia ten, kto zawarł umowę w cudzym imieniu, obowiązany jest do zwrotu tego, co otrzymał od drugiej strony w wykonaniu umowy, oraz do naprawienia szkody, którą druga strona poniosła przez to, że zawarła umowę nie wiedząc o braku umocowania lub o przekroczeniu jego zakresu.

Zgodnie z art. 104 cytowanej ustawy Kodeks Cywilny, jednostronna czynność prawna dokonana w cudzym imieniu bez umocowania lub z przekroczeniem jego zakresu jest nieważna. Jednakże gdy ten, komu zostało złożone oświadczenie woli w cudzym imieniu, zgodził się na działanie bez umocowania, stosuje się odpowiednio przepisy o zawarciu umowy bez umocowania.

Na podstawie art. 105 Kodeks Cywilny, jeżeli pełnomocnik po wygaśnięciu umocowania dokona w imieniu mocodawcy czynności prawnej w granicach pierwotnego umocowania, czynność prawna jest ważna, chyba że druga strona o wygaśnięciu umocowania wiedziała lub z łatwością mogła się dowiedzieć.

Pełnomocnik może ustanowić dla mocodawcy innych pełnomocników tylko wtedy, gdy umocowanie takie wynika z treści pełnomocnictwa, z ustawy lub ze stosunku prawnego będącego podstawą pełnomocnictwa (art. 106 ustawy Kodeks Cywilny).

W myśl art. 107 powołanej wyżej ustawy, jeżeli mocodawca ustanowił kilku pełnomocników z takim samym zakresem umocowania, każdy z nich może działać samodzielnie, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa. Przepis ten stosuje się odpowiednio do pełnomocników, których pełnomocnik sam dla mocodawcy ustanowił.

Zgodnie z art. 108 ustawy Kodeks Cywilny, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonywa w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Stosownie do art. 109 cytowanej ustawy Kodeks Cywilny, przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Udzielenie pełnomocnictwa w każdym przypadku wymaga określenia przez mocodawcę objętego nim zakresu umocowania. Zakres umocowania zależy więc przede wszystkim od woli mocodawcy. Jednakże przepis art. 98 Kodeksu Cywilnego wprowadza co do tego pewne ograniczenia, wskazując trzy rodzaje pełnomocnictw i odpowiadające im zakresy umocowania:

1. pełnomocnictwo ogólne do czynności zwykłego zarządu;
2. pełnomocnictwo do czynności prawnych określonego rodzaju (pełnomocnictwo rodzajowe);
3. pełnomocnictwo do poszczególnej czynności prawnej (pełnomocnictwo szczególne).
   
   

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Pełnomocnictwo ogólne obejmuje ogół czynności w sferze zwykłego zarządu. Zwykły zarząd odnosi się do czynności polegających na zwykłej, codziennej eksploatacji rzeczy (i przedsiębiorstwa), na dokonywaniu czynności niezbędnych do utrzymania działalności w określonej sferze stosunków prawnych, na zaciąganiu zobowiązań w związku z tą działalnością, zawieraniu umów dzierżawy, najmu, płaceniu podatków, sprzedaży zbiorów uzyskanych w gospodarstwie rolnym, itd.

Pełnomocnictwo rodzajowe obejmuje umocowanie do określonego rodzaju czynności prawnych. Może ono zostać udzielone zarówno do dokonania czynności prawnych określonego rodzaju przekraczających zakres zwykłego zarządu jak i do pewnego rodzaju czynności zwykłego zarządu.

Pełnomocnictwem szczególnym jest natomiast pełnomocnictwo obejmujące umocowanie do dokonania w imieniu mocodawcy konkretnej czynności prawnej lub konkretnych czynności prawnych. Mocodawca może udzielić takiego pełnomocnictwa zarówno dla dokonania konkretnej czynności przekraczającej zwykły zarząd, jak i czynności zwykłego zarządu.

Przepis art. 99 § 2 Kodeksu Cywilnego stanowi, że udzielenie pełnomocnictwa ogólnego w każdym przypadku wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności. Wobec tego przepisy ustawy Kodeks Cywilny tylko i wyłącznie w stosunku do pełnomocnictwa ogólnego przewidują bezwzględne zastosowanie formy pisemnej. W przypadku natomiast pełnomocnictwa rodzajowego i szczególnego przepisy ustawy takiego obowiązku nie nakładają.

Odnosząc się do okoliczności sprawy zauważyć należy, iż przy tak określonym rodzaju czynności prawnych (dokonania czynności nabycia towarów) do zakresu umocowania trudno odnosić przepisy o pełnomocnictwie ogólnym, które nie określa i nie wyodrębnia czynności prawnych, do jakich pełnomocnik został umocowany.

Zatem w przedmiotowej sprawie można mówić wyłącznie o pełnomocnictwie rodzajowym (dokonywanie nabyć towarów w imieniu podróżnego - mocodawcy) bądź pełnomocnictwie szczególnym (dokonanie w imieniu podróżnego – mocodawcy nabycia określonego towaru u sprzedawcy).

Jak już wskazano, do tego rodzaju pełnomocnictw (szczególnego bądź rodzajowego), nie ma obowiązku stosowania formy pisemnej.

Biorąc powyższe pod uwagę, w okolicznościach niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż w celu wykonania czynności polegających na dokonaniu zakupów, a w związku z tym otrzymania dokumentu TAX FREE, otrzymania towaru i zapłaty za nabyty towar podróżny może wyznaczyć pełnomocnika, o którym mowa w art. 98 -109 ww. ustawy. Z uwagi na fakt, iż udzielone pełnomocnictwo nie będzie miało charakteru pełnomocnictwa ogólnego, lecz będzie pełnomocnictwem szczególnym bądź rodzajowym, określonym w przepisach ww. ustawy Kodeks cywilny, do jego ważności nie jest wymagane zachowanie formy pisemnej.

Natomiast osoba dokonująca w imieniu podróżnego odbioru od sprzedawcy kwoty zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu towarów, winna posiadać upoważnienie do wykonania takiej czynności, przy czym przepisy ustawy kodeks cywilny nie mają zastosowania do udzielanych upoważnień.

Jak zauważył WSA w Warszawie w cyt. wyroku z dnia 24 września 2012 r. (w niniejszej sprawie) „nie jest sprzeczne z prawem krajowym jak i wspólnotowym wymaganie, by sprzedawca przedsięwziął wszystkie środki, których zastosowania można od niego racjonalnie żądać w celu zagwarantowania, by dokonywane przez niego czynności nie prowadziły do udziału w oszustwie podatkowym. Inaczej mówiąc dbając o swoje interesy sprzedawca powinien przedsięwziąć wszelkie środki, jakie pozostawały w jego mocy, aby jego udział w ewentualnym oszustwie podatkowym był wykluczony”.

Mając na uwadze powyższe zalecenia Sądu oraz biorąc pod uwagę fakt, iż instytucja udzielania upoważnień do wykonywania czynności faktycznych nie została uregulowania przepisami prawa, stwierdzić należy, iż osoba odbierająca zwrot zapłaconego podatku w imieniu podróżnego winna przedstawić sprzedawcy pisemne upoważnienie do wykonania ww. czynności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.