Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-769/13-4/MK
z 22 listopada 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2013 r. (data wpływu 26 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 listopada 2013 r. (data wpływu 15 listopada 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług psychologicznych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług psychologicznych. Dnia 15 listopada 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest podmiotem niebędącym zakładem opieki zdrowotnej. Zatrudnia na umowę o pracę magistra psychologii, który świadczy standaryzowane usługi psychologiczne. Usługi te polegają na przeprowadzaniu indywidualnych spotkań z dziećmi z różnorakimi zaburzeniami funkcjonowania (m.in. emocjonalnymi, mającymi problemy w nauce spowodowane zaniżoną samooceną, agresją, niemożnością odnalezienia się w grupie, przeciążonym programem nauczania, trudną sytuacją rodzinną, itp.). Podczas spotkań psycholog przeprowadza dostosowaną do wieku i poziomu intelektualnego dziecka diagnozę, a następnie pracuje nad zniwelowaniem jego deficytów oraz zwiększeniem pozytywnego oddziaływania predyspozycji (np. pracuje się nad obniżaniem lęku podczas wystąpień przed klasą oraz uczy się dziecko czerpania korzyści z faktu, że ma ono łatwość przyswajania sobie wiedzy, itp.). Wszystkie elementy diagnozy oraz późniejszego oddziaływania psychologa na dziecko odbywają się zgodnie ze standardami pracy psychologa, zgodnie z nabytą wiedzą uniwersytecką. Narzędzia wykorzystywane podczas diagnozy dziecka nabywane są zawsze w (…), która jest jedynym w Polsce uprawnionym do ich wydawania miejscem. Przeprowadzone badania i terapia psychologiczna (art. 3 pkt 3 ustawy o opiece zdrowotnej) przełożyła się na zauważalną, globalną poprawę jakości funkcjonowania dziecka. W zależności od konkretnego przypadku odnotowano, że dzieci zbudowały z pomocą psychologa nowe, pozytywne reakcje i skojarzenia ze szkołą, nauką i pracą w grupie na zajęciach lekcyjnych. Poprawiły się ich relacje interpersonalne. Dzieci stały się spokojniejsze, mniej agresywne, lepiej rozumieją emocje swoje oraz innych ludzi, potrafią lepiej nimi zarządzać. Potrafią skupić się na wykonywaniu powierzonych im zadań, poprawiły się ich zasoby uwagowe. Potwierdzeniem poprawy zdrowia są wypowiedzi zawarte w ankietach wypełnianych po przeprowadzonych usługach psychologicznych. Do powyższych usług świadczonych przez psychologa w zakresie opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (art. 43 pkt 1 ppkt 19 pkt d ustawy o podatku od towarów i usług) firma zastosowała stawkę zwolnienia od podatku VAT.

Dnia 15 listopada 2013 r. Zainteresowany uzupełnił wniosek o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego sprawy wskazując, że:

Wnioskodawca nie jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U z 2011 r. Nr 177, poz.1054 ze zm.) oraz usługi psychologiczne służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, opisane we wniosku nie są usługami w zakresie opieki medycznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy firma prawidłowo zastosowała zwolnienie od podatku VAT od świadczonej usługi psychologicznej?

Zdaniem Wnioskodawcy, firma, posiłkując się ustawą o podatku od towarów i usług, z dnia 11 marca 2004 r. art. 43 ust. 1 pkt 19 ppkt d oraz ustawą z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej art. 3 pkt 3 - uważa, że prawidłowo zastosowała zwolnienia od podatku VAT wykonanej usługi psychologicznej.

Ponieważ sesja poradnictwa psychologicznego to forma indywidualnego kontaktu ze specjalistą - psychologiem, posiadającym tytuł magistra psychologii (studia jednolite), w sprawie różnego rodzaju problemów szkolno-wychowawczych. Celem konsultacji - usługi psychologicznej jest zapewnienie osobie, która z niej korzysta profesjonalnej opieki psychologa poprzez diagnozę zgłaszanego problemu, określenie oczekiwań wobec pomocy psychologicznej i zaproponowanie najodpowiedniejszej formy tej pomocy np. terapii. Celem szczegółowym poradnictwa psychologicznego jest:

1. podniesienie umiejętności radzenia sobie z negatywnymi emocjami,
2. zaznajomienie uczestników projektu ze sposobami efektywnej komunikacji uczeń-uczeń, nauczyciel-uczeń, uczeń-nauczycielka,
3. zdobycie przez uczestników projektu wiedzy na temat sposobów efektywnego uczenia się,
4. poprawa obrazu siebie na tle grupy społecznej (klasa, rodzina, relacje koleżeńskie),
5. podniesienie poczucia własnej wartości przez ucznia,
6. przyswojenie przez ucznia wiedzy na temat sposobów efektywnej komunikacji, asertywności, nauki stawiania granic.
   
   

Po przeprowadzonej usłudze psychologicznej widać było zauważalną poprawę zdrowia.

Powyższe koleruje z zapisem w ustawie o podatku od towarów i usług dotyczącym zwolnienia z zastosowania stawki podatku VAT rozdział 2 - zwolnienia art. 43 ust. 1 ppkt 19 pkt d - zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia świadczone w ramach wykonywania zawodu psychologa. A świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia w szczególności związane z badaniem i terapią psychologiczną (art. 3 pkt 3 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności zdefiniowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy. I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub możliwość zwolnienia od podatku VAT oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

W myśl zaś pkt 19 powyższego przepisu zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1. lekarza i lekarza dentysty,
2. pielęgniarki i położnej,
3. medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654, Nr 149 poz. 887 i Nr 174 poz. 1039),
4. psychologa.
   
   

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy mieć również na uwadze, że powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem - nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Jednocześnie, określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie cyt. art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, ustawodawca wprost wskazał osoby wykonujące np. zawód psychologa.

Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wskazuje bowiem, że zwolnienie od podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących osobami wskazanymi w tym przepisie (lekarzy i lekarzy dentystów, pielęgniarki i położne, osoby wykonujące zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz psychologów), nie wykluczając jednocześnie możliwości zastosowania zwolnienia np. w sytuacji świadczenia tych usług przez spółkę z o.o. Brak jest przesłanek, aby z ww. zwolnienia wykluczyć podmioty prawa handlowego, jednostki budżetowe, czy osoby fizyczne, które zatrudniają wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy osoby, jeżeli umowa zatrudnienia przewiduje, że to właśnie te osoby wykonują usługi w zakresie opieki medycznej w tych podmiotach. W takich przypadkach ziszczenie się świadczenia dokonanego przez osoby wymienione w punktach od a) do d) art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, następuje bowiem w świadczeniu usług dokonywanych przez te podmioty.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, że Spółka jest podmiotem niebędącym zakładem opieki zdrowotnej. Zatrudnia na umowę o pracę magistra psychologii, który świadczy standaryzowane usługi psychologiczne.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie spełniona jest podmiotowa przesłanka warunkująca prawo do zastosowania zwolnienia od podatku do świadczonych usług, określona w ww. art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d ustawy, ponieważ wskazane usługi świadczone są w ramach wykonywania zawodu psychologa. Praca z dziećmi wykonywana jest przez magistra psychologii, który świadczy standaryzowane usługi psychologiczne. Podstawą do świadczenia usług psychologicznych przez Spółkę jest zawarta z psychologiem umowa o pracę.

Dokonując oceny przedstawionego stanu faktycznego należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Należy więc zauważyć, że stosownie do orzeczeń Trybunału UE, forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a - lit.d pozostaje bez znaczenia, Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził bowiem wyraźnie w wyroku C-141/00 w sprawie Kügler że: „ art. 13(A)(1)(c) szóstej dyrektywy definiuje transakcje zwolnione z podatku przez odniesienie do charakteru świadczonych usług bez wspominania o formie prawnej osoby, która je świadczy.

W dosłownej interpretacji, przepis ten nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe.

Zasada neutralności podatkowej wyklucza, między innymi, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą w takim samym zakresie (taką samą) są traktowane odmiennie, jeśli chodzi o pobieranie podatku VAT. Wynika z tego, że zasada ta zostałaby pominięta, jeśli możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego dla świadczenia opieki medycznej, o którym mowa w art. 13(A)(1)(c) zależałaby od formy prawnej, pod jaką podatnik prowadzi działalność gospodarczą.

Wykładni tej nie przeczą orzeczenia Trybunału, zgodnie z którymi zwolnienia ujęte w art. 13 szóstej dyrektywy należy interpretować ściśle, skoro stanowią one wyjątki od ogólnej zasady, że podatek VAT pobierany jest od wszystkich usług świadczonych za wynagrodzeniem przez podatnika (…) Zatem (…) zwolnienie przyznane w art. 13(A)(1)(c) szóstej dyrektywy nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie.”

W związku z tym, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi spełniają przesłankę podmiotową warunkującą zwolnienie od podatku, tj. świadczone są przez psychologa, zbadać należy kwestię uznania ich za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Przez świadczenia zdrowotne rozumie się działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej - t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 217).

Decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT do opisanych w złożonym wniosku usług jest wykazanie, że ich celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

Wskazać należy, że profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Z kolei interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Z opisu sprawy wynika, że świadczone usługi polegają na przeprowadzaniu indywidualnych spotkań z dziećmi z różnorakimi zaburzeniami funkcjonowania (m.in. emocjonalnymi, mającymi problemy w nauce spowodowane zaniżoną samooceną, agresją, niemożnością odnalezienia się w grupie, przeciążonym programem nauczania, trudną sytuacją rodzinną, itp.). Podczas spotkań psycholog przeprowadza dostosowaną do wieku i poziomu intelektualnego dziecka diagnozę, a następnie pracuje nad zniwelowaniem jego deficytów oraz zwiększeniem pozytywnego oddziaływania predyspozycji (np. pracuje się nad obniżaniem lęku podczas wystąpień przed klasą oraz uczy się dziecko czerpania korzyści z faktu, że ma ono łatwość przyswajania sobie wiedzy, itp.). Wszystkie elementy diagnozy oraz późniejszego oddziaływania psychologa na dziecko odbywają się zgodnie ze standardami pracy psychologa, zgodnie z nabytą wiedzą uniwersytecką. Narzędzia wykorzystywane podczas diagnozy dziecka nabywane są zawsze w (…), która jest jedynym w Polsce uprawnionym do ich wydawania miejscem. Przeprowadzone badania i terapia psychologiczna (art. 3 pkt 3 ustawy o opiece zdrowotnej) przełożyła się na zauważalną, globalną poprawę jakości funkcjonowania dziecka. W zależności od konkretnego przypadku odnotowano, że dzieci zbudowały z pomocą psychologa nowe, pozytywne reakcje i skojarzenia ze szkołą, nauką i pracą w grupie na zajęciach lekcyjnych. Poprawiły się ich relacje interpersonalne. Dzieci stały się spokojniejsze, mniej agresywne, lepiej rozumieją emocje swoje oraz innych ludzi, potrafią lepiej nimi zarządzać. Potrafią skupić się na wykonywaniu powierzonych im zadań, poprawiły się ich zasoby uwagowe. Potwierdzeniem poprawy zdrowia są wypowiedzi zawarte w ankietach wypełnianych po przeprowadzonych usługach psychologicznych. Powyższe usługi świadczone są przez psychologa i służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Analiza przedstawionej sytuacji w odniesieniu do przepisów mających zastosowanie w rozpatrywanej sprawie prowadzi do wniosku, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi spełniają podstawowe przesłanki umożliwiające zastosowanie do nich zwolnienia od podatku, tj. świadczone są one w ramach wykonywania zawodu psychologa, a ich bezpośrednim celem jest - jak wskazał Wnioskodawca - profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia. Zatem uznać można, że są skierowane bezpośrednio na poprawienie stanu zdrowia pacjenta, mają bowiem bezpośredni i rzeczywisty cel polegający na diagnozie oraz leczeniu zaburzeń zdrowia.

Podsumowując, opisane we wniosku usługi korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. d ustawy, bowiem świadczone są przez psychologa zatrudnionego w Spółce na umowę o pracę oraz - jak twierdzi Wnioskodawca - służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.