INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania otrzymania i zwrotu zaliczki przekraczającej udział w zysku spółki – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania otrzymania i zwrotu zaliczki przekraczającej udział w zysku spółki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka partnerska została założona przez adwokata i radcę prawnego (dalej jako „Spółka"). Wnioskodawca, który jest wspólnikiem Spółki jest uprawniony do pobrania zaliczki na poczet przyszłego zysku, którego podział i wypłata w części na niego przypadającej może mieć miejsce z końcem każdego roku obrotowego zgodnie z art. 52 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych. Wnioskodawca planuje skorzystać z tego uprawnienia, z tym, że zaliczka lub zaliczki, które pobierze najprawdopodobniej przekroczą wartość jego udziału w oczekiwanym zysku. W związku z tym Wnioskodawca rozliczy się ze Spółką w całości z zaliczki lub zaliczek w taki sposób, że zwróci różnicę pomiędzy pobranymi zaliczkami, a przypadającym na niego zyskiem z udziału w Spółce.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy wspólnik spółki partnerskiej, który pobrał zaliczkę lub zaliczki przekraczające udział w zysku, będąc obowiązanym do ich zwrotu powinien uiścić podatek od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przewiduje podatku od pobrania zaliczek przez wspólnika spółki. Ustawa wskazuje, że jeżeli nastąpi zmiana umowy spółki powodująca podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy podatek taki uiścić. Natomiast pobranie zaliczek oraz ich zwrot nie powoduje zmiany umowy spółki, więc podatek od czynności cywilnoprawnych według ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych się nie należy. Przez zmianę umowy spółki na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy rozumie się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. W ocenie Wnioskodawcy, pobrane zaliczki nie stanowią także pożyczki udzielonej wspólnikowi, ani nie powodują zmiany umowy spółki w taki sposób, że zwiększyła się podstawa opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W tym kontekście Wnioskodawca uważa, że kwoty zwracane do spółki tytułem częściowego lub całkowitego zwrotu pobranej zaliczki lub zaliczek będą dla Niego całkowicie neutralne podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:
   
   
   1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
   2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
   3. (uchylona),
   4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
   5. umowy dożywocia,
   6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
   7. (uchylona),
   8. ustanowienie hipoteki,
   9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
   10. umowy depozytu nieprawidłowego,
   11. umowy spółki;
       
       
2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie ustawowe wyliczenie, zawarte w art. 1 ustawy, zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, który jest wspólnikiem Spółki partnerskiej, jest uprawniony do pobrania zaliczki na poczet przyszłego zysku, którego podział i wypłata w części na niego przypadającej może mieć miejsce z końcem każdego roku obrotowego zgodnie z art. 52 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych. Wnioskodawca planuje skorzystać z tego uprawnienia, z tym, że zaliczka lub zaliczki, które pobierze najprawdopodobniej przekroczą wartość jego udziału w oczekiwanym zysku. W związku z tym Wnioskodawca rozliczy się ze Spółką w całości z zaliczki lub zaliczek w taki sposób, że zwróci różnicę pomiędzy pobranymi zaliczkami, a przypadającym na niego zyskiem z udziału w Spółce.

Mając na uwadze powyższe konieczne jest więc stwierdzenie, czy czynność otrzymania i zwrotu zaliczki na rzecz spółki przez jej wspólnika, w części przekraczającej jego udział w zysku, stanowi czynności powodującą powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce osobowej uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Przez spółkę osobową, stosownie do art. 1a pkt 1 ustawy rozumie się natomiast spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Zaznaczyć przy tym należy, że w przypadku zmiany umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy, w tym umowy spółki, czynności cywilnoprawne podlegają opodatkowaniu jedynie w sytuacji, gdy powodują podwyższenie podstawy opodatkowania.

Z kolei w stosunku do innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wymienionych w art. 1 ustawy, których to pojęć ustawa nie definiuje, przy ich interpretacji odwołać się należy do znaczenia nadanego w przepisach prawa cywilnego. Wskazać jednak należy, że użycie przez ustawodawcę podatkowego pojęcia prawnego z innej gałęzi prawa musi powodować ten skutek, że pojęcie to i związany z nim całokształt regulacji prawnych powinny być interpretowane z wykorzystaniem zasad wykładni właściwych dla prawa podatkowego. Konsekwencją powyższego jest fakt, że bez względu na dominujące dyrektywy wykładni gałęzi prawa, z którego pochodzi owo swoiste pojęcie, w procesie wykładni tego pojęcia dla potrzeb podatkowych należy stosować przede wszystkim dyrektywy wykładni językowej.

W związku z powyższym wskazać należy, że umowa pożyczki uregulowana została w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zmianami). Zgodnie z jego treścią przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z treści powołanego przepisu wynika, że umowa pożyczki jest umową konsensualną, dwustronnie zobowiązującą, polegającą na zobowiązaniu stron do przeniesienia własności pieniędzy lub innych rzeczy oznaczonych rodzajowo, natomiast jej gospodarczy sens wyraża się w tym, że biorący pożyczkę uzyskuje możliwość korzystania przez pewien czas z wartości przekazanych mu przez dającego pożyczkę.

Z kolei instytucja depozytu nieprawidłowego uregulowana została w art. 845 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

Z zacytowanego przepisu wynika, że przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być tylko pieniądze lub inne rzeczy oznaczone co do gatunku, co zbliża tę instytucję do umowy pożyczki. W odróżnieniu od niej depozyt nieprawidłowy jest czynnością prawną realną, która dochodzi do skutku dopiero po wręczeniu przechowawcy nieprawidłowemu znaków pieniężnych lub innych rzeczy określonych rodzajowo. Otrzymane rzeczy przechowawca nabywa na własność z obowiązkiem ich zwrotu, może również nimi swobodnie rozporządzać.

Analiza przedstawionych czynności cywilnoprawnych, których dokonanie może rodzić powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych wskazuje, że w opisanej we wniosku sytuacji nie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego w wymienionym podatku. Czynność otrzymania zaliczki na poczet przyszłego zysku, przysługującego wspólnikowi spółki osobowej, w tym przypadku Wnioskodawcy jako wspólnikowi spółki partnerskiej, na podstawie art. 52 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, zgodnie z którym wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego, oraz jej zwrotu w części przekraczającej przypadający na Niego udział w zyskach, nie zawiera bowiem elementów niezbędnych do uznania jej za umowę pożyczki czy też depozyt nieprawidłowy lub zmianę umowy spółki. W związku z powyższym, z tytułu dokonania opisanej czynności, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.