INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 04.07.2012r. (data wpływu 09.07.2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych przez trenerów, sędziów oraz inne osoby świadczące usługi na rzecz Związku - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 09.07.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych przez trenerów, sędziów oraz inne osoby świadczące usługi na rzecz Związku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Związek jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce. W ramach prowadzonej działalności statutowej Związek organizuje oraz nadzoruje rozgrywki piłki nożnej w Polsce, w poszczególnych klasach rozgrywkowych. Związek odpowiada także za organizację oraz nadzór nad systemem szkoleń mających na celu rozwój trenerów, sędziów piłkarskich, członków sztabów medycznych, jak również innych osób należących do środowiska piłkarskiego w Polsce.

Działalność Związku polega na organizacji oraz zapewnianiu odpowiednich warunków przygotowań dla piłkarskich kadr narodowych Polski w poszczególnych kategoriach wiekowych. W tym celu Z... wybiera sztab szkoleniowy (trenerów, asystentów, osoby odpowiadające za odnowę biologiczną, skautów oraz inne osoby związane z organizacją oraz obsługą funkcjonowania kadr narodowych) oraz zapewnia odpowiednie warunki obozów treningowych oraz zgrupowań kadr narodowych.

W celu realizacji zadań związanych z prowadzoną działalnością statutową, Związek zleca wykonanie poszczególnych czynności osobom posiadającym specjalistyczną wiedzę w danym zakresie.

W szczególności Związek:

• zleca osobom posiadającym odpowiednie kwalifikacje trenerskie pełnienie funkcji członków sztabu szkoleniowego poszczególnych kategorii wiekowych i zespołów,

• zleca osobom posiadającym uprawnienia do pełnienia funkcji sędziego piłki nożnej przeprowadzenie poszczególnych zawodów sportowych w ramach organizowanych klas rozgrywkowych (profesjonalnych oraz amatorskich lig sportowych),

• zleca wybranym osobom posiadającym wiedzę specjalistyczną z zakresu piłki nożnej, w tym osobom, które nie posiadają uprawnień do wykonywania zawodu trenera bądź sędziego, świadczenie eksperckich usług doradczych na rzecz Związku oraz poszczególnych sztabów szkoleniowych,

• zleca osobom posiadającym wiedzę specjalistyczną z zakresu piłki nożnej przygotowanie wybranych materiałów szkoleniowych, wykorzystywanych w trakcie organizowanych przez Związek szkoleń,

• zleca osobom posiadającym wiedzę specjalistyczną z zakresu piłki nożnej prowadzenie wyznaczonych szkoleń, wykładów, prelekcji, itp.
  
  

Zlecane usługi mają bezpośredni wpływ na prowadzoną przez Związek działalność opodatkowaną VAT. Stanowią one niezbędne elementy organizowanych oraz nadzorowanych przez Związek rozgrywek piłkarskich, których specyfika wymaga aktywnego udziału osób posiadających określone kwalifikacje zawodowe (np. sędziów oraz trenerów sportowych). Ich brak uniemożliwiłby realizację podstawowych zadań statutowych Związku, a w konsekwencji pozbawiłby Z... możliwości uzyskiwania np. wpływów ze sprzedaży biletów wstępu na imprezy sportowe, ze sprzedaży praw reklamowych, praw do transmisji telewizyjnych itp. Również udział osób świadczących usługi eksperckie (np. konsultantów doradzających selekcjonerom kadr narodowych) ma wpływ na działalność opodatkowaną Związku. Odpowiednie przygotowanie merytoryczne sztabu szkoleniowego (np. poprzez przeprowadzane szkolenia, dostarczane raporty dotyczące poszczególnych zawodników analizę gry drużyn przeciwnych itp.) znajduje bezpośrednie odzwierciedlenie w wynikach osiąganych przez drużyny narodowe, a w konsekwencji również w obrocie Związku osiąganym np. ze zbycia praw do transmisji telewizyjnych ze spotkań piłkarskich czy też wpływów od sponsorów za usługi reklamowe.

W efekcie nie ulega wątpliwości, iż usługi zlecane przez Związek wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych VAT stanowiących przedmiot działalności statutowej Związku.

Nabywane przez Związek usługi świadczone są przez wskazane osoby (sędziów, trenerów i inne osoby posiadające wiedzę specjalistyczną z zakresu szeroko pojętej tematyki związanej z piłką nożną) w ramach wykonywanej przez nie działalności gospodarczej, która co do zasady podlega rejestracji. Usługodawcy wystawią na Z... faktury VAT, mają status czynnych podatników VAT i świadczenia na rzecz Związku wykonują w ramach działalności opodatkowanej.

Większość usług świadczonych na rzecz Związku w ramach wykonywanej przez świadczeniodawców działalności gospodarczej wiąże się z ponoszeniem licznych nakładów, które co do zasady, obciążają usługodawców. Dotyczy to, w szczególności:

• kosztów badań lekarskich, specjalistycznej diety sportowej, odnowy biologicznej (w celu wykazania oraz utrzymania odpowiedniej sprawności fizycznej sędziów, niezbędnej do prowadzenia zawodów sportowych),

• kosztów podróży oraz zakwaterowania (zawody sportowe, zgrupowania, szkolenia, wykłady, prelekcje itp. odbywają się w różnych lokalizacjach - krajowych oraz zagranicznych),

• kosztów zakupu odpowiedniej odzieży sportowej, specjalistycznego sprzętu (np. koszty ponoszone przez sędziów na zakup systemu komunikacji głosowej).
  
  

Ponadto, odpowiedzialność w stosunku do osób trzecich z tytułu usług świadczonych na rzecz Związku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej spoczywa na usługodawcach. Związek nie ponosi odpowiedzialności cywilnoprawnej wobec osób trzecich za działania bądź zaniechania sędziów, trenerów oraz ekspertów z dziedziny piłki nożnej świadczących usługi na rzecz Z... . W szczególności, to usługodawcy ponoszą pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez nich działalnością. W niektórych przypadkach, elementem wręcz koniecznym do zawarcia umowy zlecenia ze Związkiem, jest przedstawienie przez świadczeniodawcę opłaconej polisy ubezpieczeniowej z tytułu odpowiedzialności cywilnoprawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Związek, jako czynny podatnik VAT, ma prawo do uwzględnienia w swoich rozliczeniach kwoty podatku VAT naliczonego (pomniejszenia VAT należnego o kwotę podatku naliczonego), wynikającego z faktur VAT wystawianych przez sędziów, trenerów oraz inne osoby świadczące na rzecz Związku usługi w ramach wykonywanej przez nie działalności gospodarczej...

Zdaniem Związku, posiada on prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez trenerów, sędziów i inne osoby, z tytułu świadczonych przez nich na rzecz Związku usług w ramach wykonywanej przez te osoby działalności gospodarczej.

Związek jest czynnym podatnikiem VAT związanym więzami prawnym z podmiotami świadczącymi na jego rzecz usługi na podstawie zawartych umów o świadczenie usług. Podmioty te (zleceniobiorcy) są zarejestrowanymi podatnikami VAT, prowadzą działalność gospodarczą, a świadczone na rzecz Związku usługi dokumentują fakturami VAT.

W związku z powyższym na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim usługi nabywane przez Z... są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Związek, działając jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, jest uprawniony do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur wystawianych przez usługodawców.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje, co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1. z tytułu nabycia towarów i usług,
2. potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3. od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.
   
   

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi VAT i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przepisy przewidują jednak sytuacje, w których prawo to jest wyłączone pomimo tego, że spełnione są ogólne przesłanki upoważniające do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednym z takich przypadków jest sytuacja przewidziana w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a i pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy:

• sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,

• transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
  
  

W konsekwencji, w celu ustalenia czy Związek ma prawo odliczać podatek naliczony z faktur wystawianych przez sędziów, trenerów inne osoby świadczące usługi określone w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy osoby te są podatnikami w rozumieniu ustawy o VAT uprawnionymi do wystawienia faktur VAT z tytułu świadczenia usług w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15 tejże ustawy, są obowiązani wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT z kolei zawiera natomiast definicję działalności gospodarczej. Obejmuje ona wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, W tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L z dnia 11 grudnia 2006 r.) podatnikami są jedynie te podmioty, które samodzielnie wykonują działalność gospodarczą. Unormowanie to ma na celu wskazanie, że podatnikami VAT są jedynie podmioty działające w warunkach konkurencji i niepewności co do ostatecznego rezultatu finansowego podjętej działalności, czyli na własny rachunek i własne ryzyko.

W art. 15 ust. 3 ustawy o VAT ustawodawca przewidział wyjątki od ogólnej zasady przewidzianej w art. 15 ust. 1 tejże ustawy. W świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, za działalność gospodarczą wykonywaną samodzielnie nie uznaje się natomiast czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. tj. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności, co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W konsekwencji, wyłączenie z zakresu pojęcia działalności gospodarczej czynności wykonywanych przez osoby świadczące usługi na rzecz Związku, a w konsekwencji pozbawienie Związku prawa do odliczenia VAT z faktur wystawianych przez te osoby, uzależnione byłoby od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

• przychody z tytułu wykonywania tych czynności muszą stanowić przychody wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o PIT,

• z tytułu wykonania tych czynności między zlecającym i zleceniodawcą istnieje stosunek prawny w zakresie: warunków wykonania zleconych czynności, wynagrodzenia, odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
  
  

Zgodnie z treścią art. 13 pkt 2 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności trenerskiej, jak również przychody z uprawiania sportu oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż określone w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku usługi świadczone na rzecz Związku wykonywane są przez sędziów, trenerów oraz inne osoby w ramach samodzielnie wykonywanej przez nie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Związek ma jedynie ograniczony wpływ na to, w jaki sposób wykonywane są na jego rzecz usługi wynikające z zawartych umów cywilnoprawnych.

Przedmiotem weryfikacji przez Związek jest ostatecznie osiągnięty rezultat, natomiast metody realizacji zlecenia w wielu przypadkach nie mogą zostać narzucone przez Związek. W tym kontekście sędziowie, trenerzy oraz eksperci świadczący usługi doradcze pozostają samodzielni i ponoszą odpowiedzialność za przyjętą przez siebie metodologię realizacji zleceń. Czynności te wykonywane są zatem w sposób odznaczający się samodzielnością co sprawia, iż nie może być mowy o podporządkowaniu wobec usługobiorców. W konsekwencji, usługodawcy będący czynnymi podatnikami VAT zobowiązani są, co do zasady, do dokumentowania wykonywanych świadczeń fakturami VAT.

Ponadto, usługi świadczone na rzecz Związku nie spełniają również kolejnego warunku, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT. Nie można bowiem uznać, iż z tytułu nabywanych usług świadczonych przez wskazane osoby, to Związek ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. Odpowiedzialność ta ciąży na usługodawcach prowadzących zarejestrowaną działalność gospodarczą, których obciąża gospodarcze ryzyko związane z wykonywanymi czynnościami, w tym odpowiedzialność cywilna wobec osób trzecich.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 1 grudnia 2011 r. (znak IPPP2/443-1045/11-3/JW), w której Organ rozpatrywał analogiczny stan faktyczny z punktu widzenia usługodawcy - sędziego wystawiającego faktury z tytułu usług świadczonych na rzecz Związku. W przedmiotowym piśmie Organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy opierające się na stwierdzeniu, iż w odniesieniu do czynności wykonywanych na rzecz Związku (w tym m.in. prowadzenia zawodów sportowych, przygotowywania materiałów szkoleniowych, prowadzenia wyznaczonych szkoleń) „(…) art. 15 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje zastosowania (…)”, natomiast świadczone przez sędziego usługi „(…) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ww. ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie podlegają one opodatkowaniu tymże podatkiem”.

Dlatego też, biorąc pod uwagę, iż osoby świadczące na rzecz Związku usługi określone w opisie stanu faktycznego działają w charakterze podatników VAT z tytułu wykonywanych czynności, oraz fakt rejestracji wskazanych osób, jako podatników VAT czynnych, nie zachodzi negatywna przesłanka wyłączająca prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wskazana w treści art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT.

Stanowisko Związku w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez trenerów, sędziów oraz inne osoby świadczące usługi w ramach osobiście wykonywanej osobiście działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, potwierdzają również inne interpretacje prawa podatkowego wydane w imieniu Ministra Finansów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2011 r. (znak IPPP1-443-1196/10-4/AS) w stanie faktycznym dotyczącym usług świadczonych przez sędziów sportowych wskazał, iż „(...) należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, bowiem nie zostają spełnione łącznie kryteria, o których mowa w tym przepisie. Zatem w opisanym stanie faktycznym świadczenie usług polegających na sędziowaniu meczy sportowych należ uznać za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu VAT, a sędziów sportowych za podatników w rozumieniu art. 15 ustawy. Wykonywane usługi powinny być potwierdzone fakturą VAT. (…) Reasumując w sytuacji gdy nabywane usługi od sędziego sportowego będą związane z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że zostały spełnione warunki uprawniające Wnioskodawcę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, otrzymanych od sędziego sportowego”.

Analogiczne stanowisko przyjął, między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2010 r. (znak IBPP3/443-964/09/PK) dotyczącej możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez trenerów sportowych wskazując, iż: „(...) Co prawda w art. 13 pkt 2 ustawy o pociotku dochodowym od osób fizycznych zostały wymienione m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności trenerskiej, jednakże, jak podaje Wnioskodawca, trener ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. Zatem w oparciu o wskazany przez Wnioskodawcę fakt należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, bowiem nie zostają spełnione łącznie kryteria, o których mowa w tym przepisie. (…) W sytuacji gdy nabywane usługi będą związane z działalnością opodatkowaną Spółki to należy stwierdzić, że zostały spełnione warunki uprawniającą Wnioskodawcę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, otrzymanych od trenerów, jak też nie zachodzą przesłanki negatywne anulujące to prawo”.

Mając powyższe na uwadze Związek wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.