INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania częściowego działu spadku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania częściowego działu spadku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 24 października 2008 r. spadek po zmarłym w dniu 29 lipca 2008 r. Z. R. nabyli żona J. R. oraz dzieci zmarłego A. R., G. R. oraz M. R., każdy w jednej czwartej części. Postępowanie o spis inwentarza po zmarłym toczyło się przez okres prawie czterech lat. W dniu 14 maja 2012 r. Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym sporządził protokół spisu. Według niego w skład majątku spadkowego wchodzą zarówno ruchomości, takie jak broń średniowieczna o łącznej wartości 5.000 zł jak również nieruchomości:

1. zabudowana budynkiem wiatraka, położona w J, gm. K, dla której Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą, o wartości rynkowej ustalonej w wysokości 69.500 zł; wszyscy spadkobiercy są jej właścicielami w 1/4 części;
2. gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym w zabudowie bliźniaczej, położona w R., gm. M., dla której Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą, o wartości rynkowej ustalonej w wysokości 32.700 zł; Wnioskodawczyni jest właścicielką 5/8 części, pozostali spadkobiercy posiadają po 1/8 części;
3. niezabudowana rolna położona w G., gm. J., dla której Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, o wartości rynkowej ustalonej w wysokości 34.000 zł; wszyscy spadkobiercy są jej właścicielami w 1/4 części;
4. niezabudowana działka gruntu położona w P., gm. P., dla której Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą, o wartości rynkowej ustalonej w wysokości 3.100 zł; Wnioskodawczyni jest właścicielką 5/8 części, pozostali spadkobiercy posiadają po 1/8 części;
5. lokalowa położona w P., dla której Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą, o wartości rynkowej ustalonej w wysokości 143.100 zł; Wnioskodawczyni jest właścicielką 5/8 części, pozostali spadkobiercy posiadają po 1/8 części;
   
   oraz udziały w nieruchomościach:
   
   
6. 1/16 niewydzielonej części nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem gospodarczym, położonej w P., gm. P., dla której Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą, o wartości rynkowej udziału ustalonej w wysokości 3.900 zł; Wnioskodawczyni posiada udział w wysokości 5/128, pozostali spadkobiercy posiadają udziały po 1/128;
7. 3/40 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym i gospodarczym położonej w O., dla której Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi księgę wieczystą, o wartości rynkowej udziału ustalonej w wysokości 22.987 zł; wszyscy spadkobiercy odziedziczyli udziały po 2/40.

Spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Nieruchomości, w których Wnioskodawczyni posiada wyższe udziały niż pozostali spadkobiercy, stanowiły współwłasność jej i spadkodawcy na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej.

Obecnie czterech spadkobierców posiadających udziały w każdej nieruchomości chce dokonać częściowego działu spadku, w ten sposób, że:

• M. R. nabędzie na wyłączną własność nieruchomość rolną położoną w G., opisaną w punkcie 3 stanu faktycznego, o wartości 34.000 zł, bez obowiązku spłaty pozostałych współwłaścicieli,

• pozostali spadkobiercy, tj. Wnioskodawczyni, A. R., G. R. nabędą na współwłasność następujące nieruchomości, bez obowiązku spłaty M. R.:
  
  
  1. gruntową położoną w R., opisaną w punkcie 2 stanu faktycznego, o wartości 32.700 zł, gdzie udział Wnioskodawczyni w nieruchomości wyniesie 4/6 (z czego 3/6 były jej własnością przed nabyciem spadku), udział A. R. wyniesie 1/6, a udział G. R. wyniesie 1/6,
  2. niezabudowanej działce gruntu położonej w P., opisanej w punkcie 4 stanu faktycznego, o wartości 3.100 zł, gdzie udział Wnioskodawczyni w nieruchomości wyniesie 4/6 (z czego 3/6 były jej własnością przed nabyciem spadku), udział A. R. wyniesie 1/6, a udział G. R. wyniesie 1/6,
  3. lokalowej położonej w P., opisanej w punkcie 5 stanu faktycznego, udział w wysokości 1/8 o wartości 143.100 zł, gdzie udział Wnioskodawczyni w nieruchomości wyniesie 4/6 (z czego 3/6 były jej własnością przed nabyciem spadku), udział A. R. wyniesie 1/6, a udział G. R. wyniesie 1/6,
  4. gruntowej zabudowanej budynkiem gospodarczym, położonej w P., opisanej w punkcie 6 stanu faktycznego, o wartości 3.900 zł, gdzie udział Wnioskodawczyni w nieruchomości wyniesie 4/96 (z czego 3/96 były jej własnością przed nabyciem spadku), udział A. R. wyniesie 1/96, a udział G. R. wyniesie 1/96.

Przy częściowym dziale spadku nie zostaną podzielone: ruchomości, nieruchomość zabudowana budynkiem wiatraka, opisana w punkcie 1 stanu faktycznego i udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości opisany w punkcie 7 stanu faktycznego. Spadkobiercy są zgodni co do tego, że chcą sprzedać lub fizycznie podzielić między siebie ruchomości, a nieruchomości sprzedać i uzyskaną kwotą wyrównać wartości udziałów, po upływie 5 lat od zakończenia roku podatkowego, w którym spadek nabyli. W konsekwencji żaden ze spadkobierców nie uzyska przysporzenia (przyrostu) majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. Ostateczny podział wymaga jednak czasu – spadkobiercy nie mają jeszcze kupca. Ponadto E. P., przedstawicielka ustawowa małoletniego M. R., złożyła w sądzie wniosek o wyrażenie zgody na dokonanie czynności przekraczającej zakres zwykłego zarządu majątkiem dziecka, a sprawa jest nadal w toku.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych:

Czy przedstawionym stanie Wnioskodawczyni powstanie po stronie Wnioskodawczyni obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat. W ocenie Wnioskodawczyni w przedstawionym wyżej stanie faktycznym nie można mówić o spłatach, czy dopłatach. Spadkobiercy chcą bowiem dokonać nieodpłatnego częściowego działu spadku. Ostateczny podział, tj. sprzedaż nieruchomości wiatraka i podzielenie się uzyskaną kwotą w taki sposób, że dojdzie do wyrównania wartości odziedziczonych udziałów nie rodzi obowiązku podatkowego. Spłatą jest bowiem wyrażona w sumie pieniężnej równowartość udziału we wspólnym prawie. Dopłatą natomiast jest wyrównanie różnicy między wartością udziału spadkowego a wartością w chwili ustania wspólności majątku spadkowego - przyznanej współuprawnionemu części rzeczy. W przedstawionym powyżej stanie faktycznym, suma pieniężna uzyskana ze sprzedaży wiatraka, którą podzielą się spadkobiercy i która ostatecznie doprowadzi do wyrównania wartości udziałów odziedziczonych przez spadkobierców pochodzi z majątku spadkowego. Nie stanowi zatem spłat czy dopłat z majątku poszczególnych spadkobierców, a co za tym idzie - nie rodzi obowiązku podatkowego. Ponadto Wnioskodawczyni wyjaśnia, że w przypadku umowy o dział spadku lub o zniesienie współwłasności, obowiązek podatkowy, zgodnie z treścią art. 4 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ciąży na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział w spadku lub we współwłasności. Wobec powyższego Wnioskodawczyni wskazuje, że w niniejszej sprawie także nie wystąpi taka sytuacja, gdyż pomimo, że Wnioskodawczyni, A. R., G. R. staną się właścicielami trzech nieruchomości, wchodzących w skład spadku z wyłączeniem M. R., a M. R. stanie się jedynym właścicielem jednej z nieruchomości, to w ostatecznym dziale spadku spadkobiercy nie nabędą udziałów bądź ich ekwiwalentów o większej wartości niż udział jaki otrzymali w dniu nabycia spadku. Stosownie natomiast do art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy umowie o zniesienie współwłasności lub o dział spadku stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności lub spadku. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym nie powstanie po Jej stronie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że gdyby ewentualnie w wyniku końcowego działu spadku doszło do takiego podziału pozostałych ruchomości i nieruchomości, w wyniku którego ktoś ze spadkobierców nabyłby przedmioty o wartości przenoszącej jego udział spadkowy i konieczne byłoby ustanowienie spłat lub dopłat, dopiero wówczas powstałby obowiązek podatkowy w części dotyczącej spłat lub dopłat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają:

1. następujące czynności cywilnoprawne:
   
   
   1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
   2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
   3. (uchylona),
   4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
   5. umowy dożywocia,
   6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
   7. (uchylona),
   8. ustanowienie hipoteki,
   9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
   10. umowy depozytu nieprawidłowego,
   11. umowy spółki;
   
   
   
2. zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3. orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zawarty w przytoczonym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności w nim wymienione mogą być przedmiotem tego podatku.

Jako jedną z czynności podlegających opodatkowaniu przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazują dział spadku, jednakże tylko w sytuacji, gdy wiąże się z obowiązkiem dokonania spłat lub dopłat na rzecz pozostałych spadkobierców.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni, jako żona spadkodawcy, wraz z innymi spadkobiercami – dziećmi zmarłego – nabyła spadek, w skład którego wchodziły ruchomości, nieruchomości, udziały w nieruchomościach oraz udział w prawie użytkowania wieczystego. Obecnie spadkobiercy, w tym Wnioskodawczyni zamierzają przeprowadzić częściowy dział spadku. Dział ten odbędzie się bez spłat i dopłat.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że planowany pomiędzy spadkobiercami, w tym Wnioskodawczynię, częściowy dział spadku, który będzie miał charakter nieodpłatny, nie spowoduje powstania dla Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynność taka nie została bowiem wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodzić się należy z Wnioskodawczynią, że w przypadku, gdyby w przyszłości, w wyniku końcowego działu spadku, doszło do takiego podziału pozostałych ruchomości i nieruchomości, w wyniku którego Wnioskodawczyni nabyłaby przedmioty o wartości przenoszącej Jej udział spadkowy i konieczne byłoby ustanowienie spłat lub dopłat, wówczas powstałby dla Niej obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych. Taki dział spadku spełniałby bowiem warunek jego opodatkowania, o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jakim jest wystąpienie spłat lub dopłat.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie ul. E. Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.