INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11.01.2010 r. (data wpływu 18.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania kopii faktur VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18.01.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania kopii faktur VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Wnioskodawca zajmuje się świadczeniem usług telekomunikacyjnych na rynku krajowym. W trakcie jednego miesiąca wystawia średnio około 100 tysięcy faktur. Wystawione faktury tytułem sprzedaży usług telekomunikacyjnych są drukowane w drukarni w dwóch egzemplarzach (kopia i oryginał), a następnie kopertowane i przesyłane do klientów. Przechowywanie kopii faktur sprzedaży w wersji papierowej powoduje znaczny wzrost dodatkowych kosztów spółki (koszty druku kopii faktur, koszty zużycia papieru, koszt pracy pracownika archiwizującego kopie faktury, koszty magazynowania).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może przechowywać kopie faktur sprzedaży w wersji elektronicznej, zapewniającej brak możliwości modyfikacji treści (danych) zawartych na fakturze a jednocześnie umożliwiającej ich wydrukowanie ...

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż żaden przepis polskiego prawa podatkowego nie przewiduje wprost wymogu przechowywania faktur w formie papierowej oraz w związku z wydanym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 (wyrok NSA, sygnatura I FSK 1169/09), Spółka może przechowywać kopie faktur sprzedaży w wersji elektronicznej w formie plików na dyskach komputerowych, które nie podlegają modyfikacji, są bezpośrednio odczytywane i obrazują wystawione faktury dając jednocześnie możliwość ich wydruku.

Ponadto, zgodnie z Dyrektywą 112 państwo członkowskie może wybrać opcję przechowywania faktur w formie papierowej lub w formie elektronicznej. Bez względu na wybór formy najistotniejsze jest to, aby przechowywanie faktur spełniało łącznie trzy warunki : musi być zachowana ich autentyczność, integralność oraz czytelność.

W dniu 16 marca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w przedmiotowej sprawie interpretację indywidualną nr IPPP1-443-66/10-2/MP, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Organ podatkowy uznał, iż nie jest dopuszczalne przechowywanie kopii wystawianych faktur VAT wyłącznie w formie elektronicznej (bez ich drukowania), nawet jeśli istnieje możliwość ich odtworzenia w postaci wydruku, jeżeli oryginały tych dokumentów miały postać drukowaną (papierową). Wnioskodawca zobowiązany jest do sporządzania kopii wystawianych faktur w formie papierowej oraz przechowywania ich w tej postaci. Przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek przechowywania kopii faktur sprzedaży i faktur korygujących w oryginalnej postaci powstałej w momencie wystawienia oryginałów tych dokumentów.

Ww. interpretacja indywidualna była przedmiotem skargi wniesionej przez Stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wyrokiem z dnia 28 lutego 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1749/10 WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W powyższym orzeczeniu WSA wskazał, iż stosownie do art. 246 Dyrektywy 112 przez cały okres przechowywania faktur należy zapewnić autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, a także ich czytelność. Powyższy przepis nie wskazuje, w jakiej formie winny być przechowywane faktury i ich kopie, aczkolwiek nakazuje, by została zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur, a także zapewniona ich czytelności oraz niemożliwość zmiany danych. Z kolei, zgodnie z art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112, aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 246, państwo członkowskie, o którym mowa w ust. 1, może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. W przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych, może ono także wymagać, by przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury, zgodnie z art. 246 akapit pierwszy. Wobec tego od woli poszczególnych państw zależy, czy skorzystają z uprawnienia przyznanego im w art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112, co do wprowadzenia szczególnych wymogów dotyczących formy przechowywania faktur.

Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z przewidzianej w art. 247 ust 2 Dyrektywy 112 możliwości odmiennego uregulowania zasad przechowywania faktur. Zgodnie z § 21 ust. 1 Rozporządzenia, podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ustępie 2 § 21 zastrzeżono, że dokumenty, o których mowa w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie, Minister Finansów w rozporządzeniu zastrzegł obowiązek przechowywania oryginałów i kopii faktur „w oryginalnej postaci”, bez jednoczesnego zastrzeżenia że chodzi o postać, w jakiej dokumenty zostały przesłane lub udostępnione. Nie została też zastrzeżona w tym przepisie forma przechowywania faktur: papierowa lub elektroniczna.

W ocenie Sądu taki zapis omawianego prawa krajowego nie pozwala na stwierdzenie, że pojęcie „oryginalna postać” mieści w sobie również pojęcie „formy” faktury: papierowej lub elektronicznej zwłaszcza, że pojęcie „forma” występuje w innych przepisach rozporządzenia - o elektronicznej „formie” faktury mowa jest w § 19 ust. 3, § 20 ust. 2 i ust. 5 oraz w § 21 ust. 3 tego rozporządzenia. Przy zachowaniu jednolitości terminologii występującej w danym akcie prawnym należałoby używać określenia „forma” zarówno elektroniczna, jak i papierowa.

Oznacza to, że literalne odczytanie § 21 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. nie prowadzi do konkluzji, że skoro wystawiona została faktura w formie papierowej to w tej samej formie musi być przechowywana jej kopia. Wymogiem przechowywania kopii faktury jest zachowanie jej oryginalnej postaci, a ten warunek spełnia także przechowywanie faktury w formie elektronicznej. Oznacza to również, że nie ma tym samym normatywnych przeciwwskazań dla istnienia „mieszanego” systemu wysyłania i przechowywania faktur.

Przedstawione wyżej stanowisko Sądu potwierdza wyrok NSA z dnia 3 listopada 2009 r. sygn. akt I FSK 1169/09 a także wyroki WSA w Bydgoszczy z dnia 7 sierpnia 2010 r., I SA/Bd 499/10 i z 21 października 2010 r., sygn. akt. I SA/Bd 816/10, WSA w Opolu z dnia 18 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Op 215/10, oraz z dnia 22 września 2010r., sygn. akt. I SA/Op 217/10, WSA we Wrocławiu z dnia 27 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 592/10, WSA w Poznaniu z 9 września 2010 roku, sygn. akt. I SA/Po 655/10.

Dodatkowo Sąd wskazuje, że w uzasadnieniu niniejszego wyroku Sąd uwzględnił stan prawny obowiązujący na dzień wydania zaskarżonej interpretacji (16 marca 2010 roku), a w konsekwencji, odwoływał się do treści art. 246 i 247 Dyrektywy 112 w brzmieniu obowiązującym w tymże dniu. Z dniem 11 sierpnia 2010 roku wprowadzone zostały do Dyrektywy 112 zmiany, które skutkowały m.in. zmianą treści art. 233 i 247 oraz wykreśleniem art. 246. Powyższe zmiany polegały na wprowadzeniu przykładów procedur zapewniających weryfikację autentyczności pochodzenia i weryfikację integralności faktury od momentu jej wystawienia do końca okresu przechowywania. Natomiast zmiany art. 247 umożliwiają Państwom Członkowskim wprowadzenie wymogów, by za pomocą środków elektronicznych (w przypadku przechowywania faktur za pomocą środków elektronicznych) przechowywane były również dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur. Nie uległa natomiast zmianie zasada, że Państwo członkowskie może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, natomiast nie jest do tego zobligowane. W konsekwencji, rozważania zawarte w zarówno w uzasadnieniu niniejszego wyroku. jak w powyższych wyrokach, a dotyczące możliwości przechowywania faktur w innej postaci niż oryginalna, zachowują aktualność w zmienionym w powyższym zakresie stanie prawnym.

Ww. wyrok był przedmiotem rozpoznania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 902/11 oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Zdaniem NSA, Wojewódzki Sąd Administracyjny zasadnie stwierdził, że literalne odczytanie § 21 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. nie prowadzi do konkluzji, że skoro została wystawiona faktura w formie papierowej, to w tej samej formie musi być przechowywana jej kopia.

W myśl § 21 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani przechowywać oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Natomiast w § 21 ust. 2 rozporządzenia zastrzeżono, że dokumenty, o których mowa w ust. 1, przechowuje się w oryginalnej postaci, w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie. Stwierdzić należy, że polski prawodawca korzystając z możliwości przewidzianej w art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112 przewidział jedynie warunek przechowywania faktury w oryginalnej postaci, nie precyzując jednakże, w ślad za prawodawcą wspólnotowym, że ma to być postać w jakiej wysłano lub udostępniono fakturę, ani nie zastrzegł wprost przewidzianej tam formy papierowej lub elektronicznej. Jak trafnie argumentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1169/09, w krajowym uregulowaniu zrezygnowano z użycia z obecnego w art. 247 ust. 2 Dyrektywy 112 zwrotu „w jakiej zostały przesłane lub udostępnione”. W akcie wykonawczym ustawodawca polski zastrzegając obowiązek przechowywania oryginałów i kopii faktur „w oryginalnej postaci”, jednocześnie nie zastrzegł, że chodzi o postać, w jakiej dokumenty zostały przesłane lub udostępnione. Powyższe oznacza, że dla odczytania normy prawnej wynikającej z krajowych przepisów nie jest wystarczające posłużenie się wykładnią językową i zachodzi potrzeba sięgnięcia do innych metod wykładni. Z historycznego punktu widzenia forma przechowywania kopii faktur została ukształtowana jeszcze na gruncie ustawy z 1993 r. w innych realiach technicznych. Zatem w sytuacji gdy zmianie uległy te realia, a wykładnia językowa obecnie obowiązujących przepisów nie daje jednoznacznej odpowiedzi, należy rozważyć, czy dotychczasowe rozumienie przepisów o przechowywaniu kopii faktur nie odbywa się na zasadzie bezwładności i przyzwyczajeń, wynikających z praktyki ukształtowanej przez ustawę z 1993 r. Jak już zostało zasygnalizowane, w żadnym przepisie rozporządzenia nie mówi się o drukowanej kopii faktury, a to oznacza, że normodawca nie zastrzegł formy drukowanej jako jedynej możliwej do przechowywania. Za istotną przesłankę wykładania omawianych przepisów należy uznać funkcję jaką pełni konieczność przechowywania kopił faktury. Jest to funkcja kontrolna, a dokonywana wykładnia winna ją uwzględniać.

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko, zgodnie z którym nie ma normatywnych przeciwwskazań do istnienia „mieszanego” systemu wysyłania i przechowywania faktur, polegającego na wysyłaniu faktury w formie papierowej oraz przechowywaniu jej kopii w formie elektronicznej, z gotowością wydrukowania jej na każde żądanie uprawnionego organu. Za taką wykładnią przemawiają zarówno względy celowościowe, jak i ekologiczne czy ekonomiczne. Podgląd ten znalazł odzwierciedlenie w wielu rozstrzygnięciach sądów administracyjnych zapadłych w analogicznych stanach faktycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28.02.2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1749/10 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17.04.2012 r. sygn. akt I FSK 902/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.