INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2012r. (data wpływu 12 czerwca 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 sierpnia 2012r. (data wpływu 5 września 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wniosek został uzupełniony pismem z 31 sierpnia 2012r. (data wpływu 5 września 2012r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP3/443-588/12/KG z dnia 24 sierpnia 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dopuszczalności zakwalifikowania Zakładu Ciepłowniczego. jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 2011r. Dz. U. Nr 74, poz. 397 ze zm.), zwanej dalej „CIT, oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. z 2011r. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „VAT”.

Stan faktyczny kształtuje się następująco:

Zgodnie z pkt I.3 Regulaminu Organizacyjnego podatnika zatwierdzonego uchwałą Rady Nadzorczej nr 31/V/2010 z dnia 27 listopada 2010r. (zwanego dalej „Regulaminem”) do podstawowych zadań podatnika należą:

1. produkcja ciepła (pary wodnej i gorącej wody),
2. dystrybucja ciepła (pary wodnej i gorącej wody),
3. pobór i uzdatnianie wody,
4. działalność usługowa w zakresie rozprowadzania wody,
5. odprowadzanie i oczyszczanie ścieków,
6. realizacja robót instalacyjnych.
   
   

Podstawową działalność w zakresie produkcji i dystrybucji energii cieplnej podatnik realizuje w wydzielonych systemach ciepłowniczych zlokalizowanych na terenie woj. x w miejscowościach: M., B., L. i Cz. oraz na terenie woj. y w miejscowościach: B. i L.

Poszczególne zakłady ciepłownicze Wnioskodawcy stanowią komórki organizacyjne Wnioskodawcy wchodzące w skład Pionu Technicznego podatnika i podlegające Głównemu inżynierowi (schemat organizacyjny Wnioskodawcy przedstawiony w Regulaminie).

Z zawartego w Regulaminie opisu struktury stanowisk nierobotniczych i robotniczych do schematu organizacyjnego Spółki wynika, że w Zakładzie Ciepłowniczym. zatrudnionych jest 30 osób, z których 4 zatrudnione są na stanowiskach nierobotniczych (Kierownik Zakładu, Zastępca Kierownika Zakładu, Mistrz Zmianowy, Inspektor d/s Administracyjnych), a 26 – na stanowiskach robotniczych.

Do zakresu zadań realizowanych przez Zakład Ciepłowniczy. należy:

1. Produkcja energii cieplnej, jej przesył i dystrybucja do odbiorców lokalnych.
2. Realizowanie prac montażowych, instalacyjnych, konserwacji maszyn i urządzeń energetycznych zgodnie z obowiązującymi przepisami, zarządzeniami, instrukcjami, dokumentacją techniczno-ruchową i wymogami bhp.
3. Prawidłowe realizowanie remontów oraz konserwacji maszyn i urządzeń zgodnie z harmonogramem.
4. Właściwe organizowanie pracy.
5. Szkolenie podległych pracowników.
6. Prowadzenie gospodarki materiałowej i rozliczanie zużycia materiałów.
7. Prowadzenie dokumentacji ruchowej: książki pracy urządzeń, samochodów i sprzętu, przeglądów okresowych i remontów, dokumentacji kadrowej i płacowej w tym rejestrów urlopów pracowników fizycznych.
8. Prowadzenie rejestracji czasu pracy, jego wykorzystanie i rozliczanie czasu pracy dla pracowników zakładu w okresach rozliczeniowych.
9. Prowadzenie dokumentacji urządzeń podlegających dozorowi technicznemu UDT.
10. Organizowanie i nadzór prowadzonej działalności produkcyjnej:
    • rozliczanie dobowe i miesięczne w zakresie wielkości produkcji, sprzedaży, zużycia surowców i materiałów, nośników energetycznych oraz wytworzonych odpadów,
    • rozliczanie miesięcznych planów działalności produkcyjnej,
    • przedstawienie miesięcznych zapotrzebowań materiałowych.
11. Koordynowanie prac wykonywanych na terenie zakładu przez firmy obce.
12. Inicjowanie przedsięwzięć usprawniających prowadzoną działalność pod względem technicznym, organizacyjnym i ekonomicznym.
13. Podejmowanie działań zmierzających do poprawy bhp, przestrzegania dyscypliny pracy.
14. Inicjowanie działań zmierzających do poszerzenia zakresu usług świadczonych przez Spółkę.
15. Podejmowanie działań zmierzających do usunięcia wadliwego działania urządzeń energetycznych i innych stanowiących wyposażenie zakładu, zgłaszanie nieprawidłowości przełożonym oraz zatrzymanie ruchu urządzeń w sytuacjach zagrożenia życia, zdrowia i zabezpieczenia interesu Spółki.
16. Przygotowanie założeń do planów inwestycji i remontów.
17. Sporządzanie programów i planów w zakresie produkcji, dystrybucji i sprzedaży ciepła.
18. Realizacja w ustalonym terminie zadań wynikających z zatwierdzonych w Spółce planów inwestycyjnych i remontowych.
19. Prowadzenie gospodarki wodno-ściekowej w Cz.
    • ujęcie, uzdatnianie wody na potrzeby KWK „B.-S.” Ruch II oraz zakładu ciepłowniczego,
    • odbiór ścieków z obiektu kopalni oraz obiektów komunalnych zlokalizowanych wokół kopalni.
20. Realizacja stałych kontraktów zawartych z odbiorcami usług w zakresie robót budowlanych, instalacyjnych, obsługowych.
21. Realizacja robót pozyskanych w wyniku uczestniczenia w przetargach.
22. Sporządzanie innych wymaganych sprawozdań, zestawień i opracowań (pkt III.3.4 regulaminu).

Z punktu widzenia ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t. j. z 2009r. Dz. U. Nr 152, poz. 1223 ze zm.) wskazać trzeba, że księgi rachunkowe podatnika pozwalają na wyodrębnienie dla Zakładu Ciepłowniczego. następujących elementów majątku Spółki:

AKTYWÓW TRWAŁYCH:

• wartości niematerialnych i prawnych,
• środków trwałych wykorzystywanych przez Zakład Ciepłowniczy. z podziałem na typy działalności wykonywanych przez Zakład, tj. działalność ciepłowniczą, wodno-ściekową, (ewidencja środków trwałych umożliwia kompleksowe wyodrębnienie ww. środków trwałych),
• należności długoterminowych, inwestycji długoterminowych, długoterminowych rozliczeń międzyokresowych (z zapisów księgowych można uzyskać dane księgowe ze wskazaniem tych, które dotyczą Zakładu Ciepłowniczego),
  
  

AKTYWÓW OBROTOWYCH:

• zapasów (ewidencja zapasów prowadzona jest odrębnie dla każdego zakładu ciepłowniczego),
• należności krótkoterminowych (z ewidencji kontrahentów można uzyskać dane dotyczące Zakładu Ciepłowniczego. w zakresie dostaw, robót i usług),
• krótkoterminowych rozliczeń międzyokresowych z zakresu remontów rozliczanych w czasie, przy czym odrębnej ewidencji z zakresu inwestycji krótkoterminowych Spółka nie prowadzi.
  
  

ZOBOWIĄZAŃ I REZERW NA ZOBOWIĄZANIA:

• rezerw na zobowiązania, zobowiązań długoterminowych – dla wszystkich utworzonych rezerw (świadczenia emerytalne i podobne, pozostałe rezerwy, odroczony podatek dochodowy; można po przeprowadzeniu analizy zapisów utworzyć zbiory danych dla Zakładu Ciepłowniczego.),
• zobowiązań krótkoterminowych (z ewidencji kontrahentów można uzyskać dane dotyczące Zakładu Ciepłowniczego. w zakresie dostaw, robót i usług),
• rozliczeń międzyokresowych (dla Zakładu Ciepłowniczego. można wyodrębnić bezpośrednio z ewidencji analitycznej).
  
  

Kapitały niepodlegają wyodrębnieniu.

W zakresie rachunku zysków i strat Zakład Ciepłowniczy. posiada zakres kont analitycznych przychodów i kosztów, umożliwiający w sposób przejrzysty i jasny (tj. z podziałem na rodzaje uzyskiwanych przychodów oraz z przypisaniem odpowiednich kosztów) ustalenie wyniku ze sprzedaży towarów i usług.

Zakład Ciepłowniczy. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie w ramach Pionu Technicznego komórkę organizacyjną podatnika, kierowaną przez osoby powołane, realizującą określony przez podatnika zakres zadań. Podatnik prowadzi w oparciu o składniki majątkowe składające się na Zakład Ciepłowniczy. działalność gospodarczą w szczególności działalność w zakresie produkcji, przesyłu i dystrybucji ciepła oraz poboru i uzdatniania wody (gospodarka wodno-ściekowa).

Ponadto istnieje możliwość wyodrębnienia finansowego Zakładu Ciepłowniczego. w majątku Wnioskodawcy.

Zespół składników materialnych i niematerialnych składających się obecnie na Zakład Ciepłowniczy. stanowił majątek, w oparciu o który uprzednio prowadzona była autonomiczna działalność gospodarcza przez odrębną spółkę handlową pod firmą Ciepłownia D. Sp. z o.o. w Cz. Działalność ta prowadzona była w zakresie zbieżnym z głównym, opisanym powyżej, profilem działalności podatnika i tego zakładu.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności taktyczne, Wnioskodawcy zamierza zawrzeć umowę sprzedaży opisanego Zakładu Ciepłowniczego. jako zespołu składników majątkowych o charakterze materialnym niematerialnym (…), podmiotowi trzeciemu, kwalifikując ten zespół składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 CIT i art. 2 pkt 27e VAT.

N. Spółka Energetyczna Sp. z o.o., zwana dalej „Spółką”, zajmuje się produkcją ciepła (pary wodnej i gorącej wody), przesyłem i dystrybucją ciepła (pary wodnej i gorącej wody), poborem i uzdatnianiem wody, działalnością usługową w zakresie rozprowadzania wody, odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Podstawową działalność w zakresie produkcji i dystrybucji energii cieplnej podatnik realizuje w wydzielonych, odrębnych systemach ciepłowniczych zlokalizowanych na terenie województw: x – w miejscowościach M., B., L. i Cz. oraz y – w miejscowościach: B. i L. Przywołane powyżej odrębne systemy ciepłownicze stanowią w strukturze organizacyjnej Spółki tak zwane zakłady ciepłownicze i są jej jednostkami organizacyjnymi. Jeden z takich zakładów, zlokalizowany na terenie Gminy Cz., noszący własną nazwę Zakładu Ciepłowniczego, Spółka, traktując go jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e VAT, planuje sprzedać osobie trzeciej.

Przeznaczony do sprzedaży Zakład Ciepłowniczy. jest zespołem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), w tym zobowiązań i stanowi składnik wyodrębniony w Spółce na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Odrębność organizacyjna Zakładu Ciepłowniczego.:

Zakład ten, zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Spółki (akt prawny określający strukturę organizacyjną Spółki), jest wyodrębnioną w jej strukturze jednostką organizacyjną. Położony jest na terenie Gminy Cz. jako zwarty zespół składników majątkowych. Wyposażony jest w aktywa, w tym środki trwałe (prawa użytkowania wieczystego gruntów, prawa własności budynków, m.in. ciepłowni, budowli na tych gruntach, instalacje sieciowe, urządzenie energetyczne), prawa majątkowe, pozwolenia, zapasy i należności, wartości niematerialne i prawne oraz powiązane z tymi aktywami pasywa związane z działalnością w zakresie produkcji, dystrybucji i przesyły ciepła oraz gospodarki wodno-ściekowej. Do zakładu przypisane są również wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów zawartych w związku z podaną działalnością gospodarczą. Ponadto, do zakładu zostali alokowani pracownicy związani z wykonywanymi przez Zakład Ciepłowniczy zadania gospodarczymi (30 pracowników). Posiada również własną nazwę Zakład Ciepłowniczy, która identyfikuje go w związku z wykonywanymi zadaniami gospodarczymi. Zakład może funkcjonować samodzielnie, stanowi bowiem technologicznie wyodrębniony i kompletny zespół składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym.

Struktura organizacyjna Zakładu umożliwia samodzielne jego funkcjonowanie oraz realizowanie zadań gospodarczych. Jest to struktura pionowa, z wyodrębnionymi i obsadzonymi stanowiskami: Kierownika Zakładu, Zastępcy Kierownika Zakładu, Mistrza Zmianowego oraz Inspektor d/s Administracyjnych, a w dalszej kolejności 26 stanowiskami tzw. pracowników wykonujących pracę fizyczną (w regulaminie organizacyjnych stanowiska te nazwane zostały stanowiskami robotniczymi.

Odrębność finansowa Zakładu Ciepłowniczego.:

Zakład jest zespołem składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym zdolnym do samodzielnego uzyskiwania przychodów i kosztów. Występuje w odniesieniu do tego zakładu możliwość odrębnego od Spółki ustalenia wyniku finansowego oraz sporządzenie odrębnego sprawozdania finansowego, rachunku zysków i strat oraz odrębnego bilansu. System ewidencji księgowych umożliwia wyodrębnienie operacji gospodarczych i zapisów księgowych dotyczących Zakładu Ciepłowniczego. Spółka prowadzi także odrębną, dedykowaną dla tego Zakładu ewidencję zarządczą.

Zakład Ciepłowniczy może być traktowany, jako jednostka niezależna finansowo, na co wskazuje również istnienie odrębnej, wyłącznie dla tego Zakładu opracowanej i zatwierdzonej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki taryfy dla ciepła. Taryfa ta jest opracowywana na podstawie przychodów i kosztów generowanych przez Zakład Ciepłowniczy.

Odrębność funkcjonalna Zakładu Ciepłowniczego.:

Zakład Ciepłowniczy , w oparciu o alokowane składniki majątkowe oraz pracowników samodzielnie wykonuje funkcje i zadania gospodarcze z zakresu produkcji (wytwarzania) energii cieplnej, jej przesyłu i dystrybucji do odbiorców lokalnych, oraz z zakresu gospodarki wodno-ściekowej na terenie Gminy Cz. poprzez między innymi zadania w postaci ujęcia i uzdatnianie wody na potrzeby KWK „B. – S.” Ruch II oraz zakładu ciepłowniczego, odbioru ścieków z obiektów kopalni oraz obiektów komunalnych zlokalizowanych wokół kopalni. Umowy, w oparciu o które opisane powyżej zadania są wykonywane na rzecz osób trzecich przypisane są również do tego zakładu, poprzez określenie miejsca świadczenia usług oraz opis instalacji sieciowych, za pośrednictwem których umowa jest wykonywana.

Jak wyżej wskazano Wnioskodawca planuje zdarzenie przyszłe, polegające na sprzedaży opisanego zarówno powyżej w uzupełnieniu, jak i w pierwotnym wniosku, Zakładu Ciepłowniczego. traktując go, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest zatem organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych o charakterze materialnym (nieruchomości, maszyny, urządzenia, narzędzia, materiały do produkcji, produkcja wtoku, wyroby, zapasy, prawa majątkowe) oraz niematerialnym (oprogramowania, pozwolenia, atesty) oraz grupa pracowników alokowanych do tego zespołu (zakładu), który jest przeznaczony do realizacji określonych celów i zadań gospodarczych, w tym przypadku do produkcji, przesyłu i dystrybucji ciepła oraz wykonywania zadań z zakresu gospodarki wodno-ściekowej, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tak wyodrębniony zespół składników uzupełniony zostanie o związane z tymi rodzajami działalności zobowiązania i należności dla osób trzecich oraz inne umowy zobowiązaniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 31 sierpnia 2012r.):

Czy sprzedaż osobie trzeciej Zakładu Ciepłowniczego. opisanego w stanie taktycznym (zdarzeniu przyszłym), jako zespół składników majątkowych o charakterze materialnym i niematerialnym, zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Stanowisko Wnioskodawcy (ostateczna wersja przedstawiona w piśmie z dnia 31 sierpnia 2012r.):

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zorganizowana część przedsiębiorstwa, zwana dalej „ZCP”, to Zakład Ciepłowniczy . Zakład, w oparciu o przypisane (alokowane) składniki majątkowe o charakterze materialnym i niematerialnym, zatrudnionych w nim pracowników wytwarza energię cieplną, następnie przesyła i dystrybuuje ją do odbiorców końcowych na terenie Gminy Cz. Wykonuje również zadania z zakresu ujęcia, uzdatniania wody oraz odbioru ścieków od podmiotów z terenu wymienione wyżej gminy. W procesie technologicznym wykorzystywane są urządzenia energetyczne częściowo automatycznie sterowane. Wykonywanie zadań gospodarczych opiera się na pracy zatrudnionych w tym zakładzie pracowników, składających się na jego kompletną załogę z pionowa strukturą organizacyjną. Zakład ten stanowi ponadto osobną strukturę organizacyjną w przedsiębiorstwie. Spółka bowiem posiada pięć innych zakładów ciepłowniczych zlokalizowanych w innych miastach. Dla tego zakładu prowadzone są analityczne zapisy księgowe, umożliwiające rozliczenia finansowe, analizę kosztów oraz wyników finansowych, w tym zobowiązań wobec dostawców.

Spółka dysponuje systemem księgowym, który pozwala na techniczne wyodrębnienie kont przypisanych do Zakładu Ciepłowniczego, co pozwala na prowadzenie ewidencji księgowej działalności gospodarczej tej części przedsiębiorstwa na wyodrębnionych kontach księgowych i jednocześnie umożliwia ustalenie wyniku tej działalności. W ocenie Spółki, zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) w opisanej w niniejszym wniosku formie, wyodrębniony ze Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W tym kontekście, o ZCP można mówić wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. musi istnieć zespół składników majątkowych obejmujący zarówno składniki o charakterze materialnym, jak i niematerialnym, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2. składniki te muszą być organizacyjnie wyodrębnione w Istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te muszą być finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,
4. musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.
   
   

Zatem w celu uznania danego zbioru składników majątkowych za ZCP musi on odznaczać się pewną odrębnością na płaszczyźnie: organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej, w taki sposób, że ZCP mógłby funkcjonować samodzielnie w obrocie gospodarczym w razie zaistnienia takiej potrzeby.

Ad. 1. (Zespół składników majątkowych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych)

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących ZCP. W doktrynie i orzecznictwie wykształciło się stanowisko, zgodnie z którym składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) tworzą ZCP, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. ZCP nie jest zatem sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można byłoby prowadzić odrębne przedsiębiorstwo, lecz zorganizowanym, autonomicznym zespołem składników o charakterze materialnym i niematerialnym, które łącznie służą wykonywaniu ściśle określonych zadań gospodarczych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy wskazać, że Zakład Ciepłowniczy. stanowi niezależny zespół składników, obejmujący zarówno składniki materialne (jak środki trwałe, zapasy, produkty), jak i niematerialne jak wierzytelności, prawa wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi pracę w ramach tego zakładu). Do Zakładu przypisane są również zobowiązania związane z jego działalnością. Cechą łączącą przedmiotowy zespół składników Zakładu jest ich przeznaczenie do prowadzenia określonej działalności, którą przede wszystkim jest produkcja (wytwarzanie), przesył i dystrybucja ciepła na terenie Gminy Cz.

Należy zatem uznać, że opisany zakład spełnia warunek uznania go za zespół składników majątkowych, o którym mowa w art. 2 pkt 27e VAT.

Ad. 2 (Odrębność organizacyjna)

Analiza interpretacji organów podatkowych (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (działającego w Imieniu Ministra Finansów), Nr ILPB3/423-116/08-2/HS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2011r. Nr ILPP2/443-1627/10-2/AK) prowadzi do wniosku, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza możliwość alokacji wszystkich składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników do działalności prowadzonej przez ZCP. Działalność ta powinna mleć jednocześnie określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, zakład, oddział itp. Istotne jest także, by wyodrębnienie to było faktyczne. Spółka wskazała, iż wyodrębniona działalność produkcyjna i usługowa posiada przypisany jej na wyłączność zespół zasobów technicznych, składników majątkowych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zakład posiada własnych pracowników, zorganizowanych w odpowiedniej strukturze organizacyjnej z kierownictwem tego zakładu na czele, niezbędnej do właściwego funkcjonowania, zgodnie z jego przeznaczeniem gospodarczym. Zdaniem Spółki, powyższe okoliczności świadczą bezsprzecznie o formalnym, jak i faktycznym wyodrębnieniu organizacyjnym Zakładu.

Ad. 3 (Odrębność finansowa)

W doktrynie stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. Wskazuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie i identyfikacja przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W szczególności, wyodrębnienie finansowe, może polegać na prowadzeniu oddzielnych kont w księgach rachunkowych, na których grupowane są przychody i koszty związane z działalnością ZCP, zaś prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych i sporządzanie bilansu nie są wskazywane jako niezbędne warunki uznania za ZCP. W odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że Spółka dysponuje strukturą kont umożliwiającą przyporządkowanie związanych z Zakładem Ciepłowniczym przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. W odniesieniu do tego zakładu jest również możliwość sporządzania odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat. W ocenie Spółki, powyższe okoliczności świadczą o spełnieniu warunku odrębności finansowej w odniesieniu do Zakładu.

Ad. 4 (Odrębność funkcjonalna)

Warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne) oznacza, iż możliwość uznania zespołu składników za ZCP Jest uzależniona od możliwości samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Innymi słowy, zespół składników majątkowych tworzących ZCP nie tylko musi spełniać określone funkcje gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie, ale powinien również być w stanie prowadzić działalność samodzielnie, gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa. Niezwykle istotne jest zatem wystąpienie elementu organizacyjnego spajającego składniki majątkowe w pewną organizacyjną całość, zdolną samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Jednocześnie, w świetle dorobku doktryny i orzecznictwa sądowego, zdolność ZCP do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być rozumiana jako samowystarczalność i pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa. Należy bowiem mieć na uwadze, iż wiele funkcji gospodarczych jest scentralizowanych w ramach określonego przedsiębiorstwa (np. księgowość, obsługa kadrowa, informatyczna, ochrona) i nie byłoby zasadne ich dublowanie dla potrzeb odpowiedniego zorganizowania części przedsiębiorstwa. Również w orzecznictwie i interpretacjach indywidualnych wskazuje się, że wydzielenie powinno dotyczyć głównego przedmiotu zadań realizowanych przez ZCP.

W odniesieniu do stanu faktycznego wyodrębniony zakład, w ocenie Spółki, stanowi w istocie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, w tym w części różne od zadań realizowanych w ramach Spółki. Zakład ten bowiem obok produkcji (wytwarzania) ciepła, jego przesyłu i dystrybucji, wykonuje usługi z zakresu gospodarki wodno-ściekowej na terenie Gminy Cz. Do zakładu tego przyporządkowane są: odrębna taryfa dla ciepła zatwierdzana przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki, stosowne zezwolenia na prowadzenia działalności w zakresie gospodarki wodno-ściekowej oraz z działalnością tego zakładu związany jest w pewnym zakresie innych katalog kontrahentów (tj odbiorców i dostawców), z którymi zawierane odrębne umowy (przykładowo umowy o odprowadzanie ścieków).

Wymaga podkreślenia, że dokonanie przez Spółkę sprzedaży jednego z posiadanych zakładów, tj. Zakładu Ciepłowniczego , umożliwi Nabywcy dalsze prowadzenie działalności w opisanym powyżej zakresie wyłącznie przy wykorzystaniu nabytego ZCP.

Z tych właśnie względów należy uznać; że ostatni z warunków kwalifikacji opisanego Zakładu jako odrębnej ZCP jest spełniony.

Zdaniem Spółki planowane zdarzenie przyszłe, czyli sprzedaż osobie trzeciej zespołu składników majątkowych alokowanych do Zakładu Ciepłowniczego nie będzie – na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki, ponieważ przedmiot sprzedaży będzie się kwalifikować jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jak wyżej podano, należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rezultacie transakcja ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka pragnie także zwrócić uwagę, że powyższa definicja jest tożsama z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (PDOP). ZCP na gruncie obu ustaw należy zatem rozumieć tak samo, a w konsekwencji uznanie określonego zespołu składników majątkowych za ZCP na gruncie ustawy VAT będzie powodowało, iż zespół ten stanowić będzie ZCP także na gruncie ustawy o PDOP.

W związku z powyższym, mając na uwadze argumentację przedstawioną w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie podatku od towarów i usług, należy uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do przeniesienia ZCP także w rozumieniu ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu tego pojęcia posiłkowo, w ramach wykładni systemowej, stosuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Istotne jest zatem aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższego wynika, że podstawowym wymogiem uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
   
   

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i dystrybucji energii cieplnej w wydzielonych systemach ciepłowniczych. Poszczególne zakłady ciepłownicze stanowią komórki organizacyjne Wnioskodawcy.

Zakład Ciepłowniczy. jest zespołem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), w tym zobowiązań i stanowi składnik wyodrębniony w Spółce na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wnioskodawca planuje sprzedaż Zakładu Ciepłowniczego. traktując go, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro, jak wynika z wniosku, zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) w formie Zakładu Ciepłowniczego., wyodrębniony w ramach Spółki, posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, to mieści się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowego zespołu składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) w formie Zakładu Ciepłowniczego., wyodrębnionego w ramach Spółki, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, iż powołane przez Wnioskodawcę interpretacje przepisów prawa podatkowego niewątpliwie kształtują sytuację prawną podatników w ich indywidualnych sprawach, lecz nie mają one mocy prawa powszechnie obowiązującego i dotyczą konkretnego stanu faktycznego. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie.

Końcowo zaznacza się, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.