INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012 r. (data wpływu 23 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 6 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla sprzedaży lodów i deserów lodowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla sprzedaży lodów i deserów lodowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. We własnym lokalu prowadzi zakład produkcyjno-gastronomiczny w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów cukierniczych oraz lodów (PKD 2007 5610.A). Lokal jest samoobsługowy, klienci wyroby cukiernicze mogą spożywać na miejscu przy stolikach, natomiast lody (w formie gałek w wafelku lub innym opakowaniu) sprzedawane są na stoisku zlokalizowanym przy pieszym ciągu komunikacyjnym. Lody produkowane są na bazie mleka i według PKWiU z 2008 r. zostały sklasyfikowane w grupie wyrobów mleczarskich o symbolu 10.52.10.0 jako „Lody śmietankowe i pozostałe lody jadalne”. Sprzedaż lodów Wnioskodawca opodatkowuje stawką VAT w wysokości 5%.

Wnioskodawca w związku z planowaną reorganizacją i remontem w lokalu, związaną ze zwiększeniem ilości stolików, zamierza poszerzyć ofertę od najbliższego sezonu letniego o desery lodowe serwowane do spożycia „na miejscu”. Nie wyklucza również na życzenie klienta sprzedaży deseru lodowego w opakowaniu jednorazowego użytku „na wynos”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Według jakiej stawki podatku VAT powinna być opodatkowana sprzedaż lodów...

Czy w związku z planowaną sprzedażą deserów lodowych do spożycia „na miejscu” i „na wynos” konieczne będzie przyporządkowanie deserom lodowym dwóch stawek VAT, tj.:

• stawki 5% dla sprzedaży deserów „na wynos” jako sprzedaż towarów, sklasyfikowana według PKWiU w grupowaniu 10.52.10.0;
• stawki 8% dla sprzedaży deserów „na miejscu” jako świadczenie usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 56.10.1...

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie PKWiU, która jest stosowana dla potrzeb VAT od 2011 r., lody zostały ujęte w dziale produktów spożywczych w grupie wyrobów mleczarskich, która zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług cała podlega stawce VAT 5% (PKWiU 10.5). W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że prawidłowo stosuje stawkę podatku w wysokości 5%. W przypadku podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT dostawy towarów, co do zasady, stawka podatku VAT wynosi 23% (zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy). Niemniej w niektórych sytuacjach możliwe jest zastosowanie obniżonej stawki VAT w wysokości 8% i 5% (art. 41 ust. 2-2a ustawy). Wnioskodawca podkreślił, iż stawkę w wysokości 8% stosuje się dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy. Natomiast stawka w wysokości 5% jest właściwa jedynie dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do wskazanej ustawy. Dla celów niniejszego wniosku istotne są postanowienia wyłącznie ostatniego z ww. załączników. Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa wskazanych w stanie faktycznym lodów podlega opodatkowaniu stawką VAT 5% ze względu na ich zakwalifikowanie do pozycji 21 załącznika nr 10 do ustawy, która dotyczy produktów sklasyfikowanych w PKWiU pod symbolem ex 10.5, tj. wyrobów mleczarskich, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0). Ponadto pod pozycją 28 załącznika nr 3 do ustawy, będącego wykazem towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano również na PKWiU symbol ex 10.5 – „Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)”. Z objaśnień do załącznika nr 3 do ustawy wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) wymieniony jest w art. 43 ust. 1 ustawy jako zwolniony od podatku lub w załączniku nr 10 jako objęty stawką w wysokości 5%, stosowanie stawki podatku z załącznika nr 3 do ustawy (8%) jest wyłączone na rzecz zwolnienia od podatku lub opodatkowania stawką w wysokości 5%. Celem prawidłowego opodatkowania sprzedaży lodów w przedstawionym stanie faktycznym kluczowe znaczenie ma również rozstrzygnięcie, czy w danym przypadku ma miejsce dostawa towarów czy świadczenie usług. Ustalenie, czy świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Wnioskodawca wskazał, iż w pkt 14 wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 Szóstej Dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach (pkt 64 powołanego wyroku). Podsumowując wyrok, TSUE orzekł, że art. 5 i 6 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodastw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych-wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/111/EWG z dnia 14 grudnia 1992 r., należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż świeżo przygotowanych dań i artykułów żywnościowych do spożycia na miejscu na stanowiskach lub w pojazdach gastronomicznych, lub we foyer kin stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 5 tej Dyrektywy, jeżeli z oceny jakościowej całości transakcji wynika, że elementy świadczenia usług poprzedzające dostawę artykułów żywnościowych i towarzyszące jej nie mają charakteru przeważającego.

Wobec powyższego, sprzedaż przez Wnioskodawcę lodów przy pieszym ciągu komunikacyjnym z przeznaczeniem do spożycia „na wynos” należy rozpatrzyć w kontekście opodatkowania dostawy towarów. Biorąc pod uwagę powyższe oraz zaistniały stan faktyczny, Wnioskodawca uznał, iż w przypadku dostawy przedmiotowych lodów, prawidłowo sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 10.52.10.0, ich dostawa korzysta z opodatkowania 5% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż deserów lodowych „na miejscu”, będzie stanowiło usługę gastronomiczną w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż jest jednym z elementów szeregu usług składających się na główną usługę. Na mocy rozporządzenia Ministra Finansów będzie można zastosować preferencyjną stawkę VAT 8% przeznaczoną do tego typu usług, pod warunkiem, że czynności te mieszczą się w PKWiU w dziale 56 jako „usługi związane z wyżywieniem”. Podczas spożywania deserów lodowych „na miejscu” będzie dochodzić do szeregu czynności np. udostępniania miejsca w lokalu, naczyń – deser będzie przyrządzany „na życzenie” klienta ze wskazanych składników (lody, owoce, bita śmietana, sosy, syropy i inne dodatki). W związku z tym Wnioskodawca uznał, iż czynności te składają się na usługę główną w postaci usługi gastronomicznej, zatem podczas przygotowania deseru lodowego „na miejscu” przeważać będzie świadczenie usług, w związku z czym prawidłowa będzie stawka preferencyjna VAT 8%.

Wątpliwość Wnioskodawcy wynika z możliwości zastosowania stawki VAT 5% do tych samych deserów lodowych sprzedawanych „na wynos” w opakowaniach jednorazowych, gdyż po sklasyfikowaniu ich w grupowaniu PKWiU 10.52.10.1 jako sprzedaż towarów, taka dostawa korzysta z opodatkowania stawką podatku w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust.2a ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Ponadto, w myśl art. 41 ust. 2a, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 28 wymieniono – sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 10.5 – „Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)”.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Ponadto zgodnie z pkt 1) objaśnień do załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

W obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. załączniku nr 10 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w pozycji 21 wymieniono – sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem ex 10.5 – „Wyroby mleczarskie, z wyłączeniem kazeiny do produkcji regenerowanych włókien tekstylnych oraz kazeiny do stosowania w przemyśle innym niż produkujący żywność, pasze lub w przemyśle włókienniczym (PKWiU ex 10.51.53.0)”.

W objaśnieniu do tego załącznika zaznaczono, iż symbol „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danego grupowania.

Należy ponadto zauważyć, iż w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 73 poz. 392 ze zm.), w § 7 ust. 1 pkt 1 przewidziano, iż stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1. napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2. napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3. kawy i herbaty (wraz z dodatkami),
4. napojów bezalkoholowych gazowanych,
5. wód mineralnych,
6. innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w ramach prowadzonego zakładu produkcyjno-gastronomicznego Wnioskodawca oferuje lody, które sprzedawane są (w formie gałek w wafelku lub w opakowaniu) na stoisku zlokalizowanym przy pieszym ciągu komunikacyjnym. Towary te, według PKWiU z 2008 r., sklasyfikowane są w grupowaniu 10.52.10.0 jako „Lody śmietankowe i pozostałe lody jadalne”. Wnioskodawca zamierza od najbliższego sezonu letniego sprzedawać także desery lodowe (PKWiU 10.52.10.1), które będzie można spożywać w lokalu „na miejscu” lub na życzenie klienta zakupić „na wynos”. Jak wskazał Wnioskodawca, podczas konsumpcji „na miejscu” będzie dochodzić do szeregu czynności, np. udostępniania miejsca w lokalu, udostępniania naczyń, a deser będzie przyrządzany na życzenie klienta ze wskazanych składników.

Mając powyższe na uwadze należy w pierwszej kolejności wskazać, iż w przypadku, gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, celem określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie złożone (kompleksowe), a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku świadczenie złożone należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług. Wskazać przy tym należy, co podkreślał wielokrotnie Trybunał Sprawiedliwości UE, iż koniecznym jest dokonywanie analizy takiej transakcji z punktu widzenia przeciętnego konsumenta.

Aby stwierdzić, czy dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), winno ono składać się z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie takiego rodzaju składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast za pomocniczą należy uznać taką czynność, jeśli nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność lub świadczenie traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne, które zarazem nie może zostać wykonane lub wykorzystane bez świadczenia pomocniczego.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Mając na uwadze okoliczności sprawy wskazać również należy, iż w oparciu o dotychczasowy dorobek orzeczniczy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. wyrok z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, 501/09 i C-502/09 czy wskazywany we wniosku wyrok z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie Faaborg-Gelting Linien C-231/94) wnioskować można, iż działalność restauracyjną zawsze charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

Oceniając tym samym charakter opisanych w stanie faktycznym transakcji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę lodów (w formie gałek w wafelku lub w opakowaniu) ze stoiska zlokalizowanego przy pieszym ciągu komunikacyjnym należy traktować jako dostawę towarów. Nabywca ww. produktów nie oczekuje dodatkowych świadczeń poza zakupem gotowego do spożycia wyrobu. Należy przy tym uznać, iż towarzyszące tej dostawie usługi mają charakter jedynie pomocniczy. Zatem, o ile tylko oferowane produktu są poprawnie sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 10.5, ich sprzedaż, zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy i poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy, opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 5%.

Powyższą ocenę należy odnieść także do opisanej w zdarzeniu przyszłym planowanej sprzedaży deserów lodowych „na wynos”. O ile czynności tej nie będą towarzyszyć żadne inne usługi, którym można przypisać charakter dominujący (tj. usługi charakteryzujące działalność restauracyjną), należy uznać ją za dostawę towarów. Tym samym w niniejszej sytuacji znajdzie zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy i poz. 21 załącznika nr 10 do ustawy, pod warunkiem, że oferowane produktu są poprawnie sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 10.5.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży deserów lodowych, które mają być oferowane do spożycia w lokalu „na miejscu” stwierdzić należy, iż tylko w przypadku, kiedy przedmiotem wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności będzie faktycznie usługa złożona, charakteryzująca działalność restauracyjną (jak wynika ze wskazanego we wniosku wyroku C-231/94 – usługa, która poza podaniem posiłku, służy organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach), sklasyfikowana prawidłowo w PKWiU w grupowaniu 56, to dokonywana w jej ramach sprzedaż deserów lodowych będzie mogła skorzystać ze stawki podatku w wysokości 8%, na podstawie § 7 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

Końcowo zauważa się, że Minister Finansów nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, iż kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Dlatego też niniejszej interpretacji udzielono wyłącznie w oparciu o grupowania wskazane przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.