INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2012 r. (data wpływu 26 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z wprowadzeniem zmian konstrukcyjnych w pojeździe powodujących zmianę kategorii na osobowy - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z wprowadzeniem zmian konstrukcyjnych w pojeździe powodujących zmianę kategorii na osobowy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 1 lipca 2010 r. nabył Pan na terytorium Niemiec samochód ciężarowy marki Audi Q7, a następnie dokonał jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. W dniu 13 lipca 2010 r. przedmiotowy środek transportu został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Fakturę dokumentującą nabycie otrzymał Pan w lipcu 2010 r. Pojazd spełniał warunki określone w ustawie o podatku od towarów i usług w jej ówcześnie obowiązującym brzmieniu, umożliwiające dokonanie odliczenia podatku naliczonego uiszczonego w związku z jego nabyciem. Zaświadczenie techniczne potwierdzające spełnienie tych wymagań zostało złożone w urzędzie skarbowym. Na tej podstawie dokonał Pan odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem tego pojazdu. Obecnie zamierza przerobić ww. samochód i zmienić jego przeznaczenie z pojazdu ciężarowego na osobowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wprowadzenia zmian w pojeździe, w wyniku których przestanie on spełniać wymagania uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług, należy dokonać korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym...

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro dokonał odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia pojazdu samochodowego na podstawie przepisu art. 86 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., to do oceny konsekwencji prawnych zmiany przeznaczenia zakupionego pojazdu samochodowego winny mieć zastosowanie te same przepisy, które decydowały o prawie i wysokości odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Wobec tego nie będzie zmuszony do dokonywania korekty podatku naliczonego.

Zauważył Pan, iż w art. 3 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym wskazano: „w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r.(…)”, co oznacza, że przepisy tej ustawy te znajdują zastosowanie do pojazdów nabywanych od dnia jej wejścia w życie, tj. od dnia 1 stycznia 2011 r. (art. 9 ustawy zmieniającej). Ustawa ta nie zawiera przepisów przejściowych. Nie stosuje się jej do zdarzeń, które miały miejsce przed dniem jej wejścia w życie. W konsekwencji do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku nie znajduje zastosowania art. 3 ust. 4 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

Po powołaniu treści obowiązujących do dnia 31 grudnia 2010 r. przepisów art. 86 ust. 5-5c ustawy o podatku od towarów i usług, wskazał Pan, iż nabył pojazd w lipcu 2010 r. Dopiero zamierza wprowadzić zmiany w pojeździe. Przerobienie pojazdu nastąpi po upływie 12 miesięcy od miesiąca otrzymania faktury dokumentującej nabycie pojazdu. Stwierdził Pan, że w konsekwencji należy uznać, iż do pojazdu nabytego w 2010 r. zastosowanie znajdzie regulacja zawarta w art. 86 ustawy obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. Ze względu na dokonanie zmian w pojeździe polegających na zmianie przeznaczenia pojazdu z samochodu osobowego na ciężarowy po upływie 12 miesięcy od dnia, w którym otrzymał Pan fakturę, na podstawie art. 86 ust. 5c ustawy nie będzie zmuszony do dokonywania korekty podatku naliczonego.

Dodał Pan, że ustawa zmieniająca, bez względu na upływ czasu od otrzymania faktury dokumentującej nabycie pojazdu, w każdym przypadku łączy zmianę przeznaczenia pojazdu samochodowego z utratą prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku zakupem takiego pojazdu samochodowego. Jest ona mniej korzystna dla podatników podatku od towarów i usług.

Podniósł Pan, iż do zdarzeń prawnych dokonanych przed dniem wejścia w życie ustawy nie można stosować przepisów, które zostały uchwalone w okresie późniejszym, zwłaszcza jeśli są one mniej korzystne dla podatnika. Takie działanie godziłoby w zaufanie obywateli do Państwa.

Podkreślił, iż kupił pojazd 6 miesięcy przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, nie mógł więc nawet przewidzieć, że w życie wejdą nowe przepisy. Na decyzję o zakupie pojazdu samochodowego miało wpływ to, iż będzie mógł - po upływie określonego w ustawie czasu - zmienić przeznaczenie pojazdu bez konieczności korygowania kwoty podatku naliczonego. Stwierdził Pan, iż możliwość odliczenia podatku od towarów i usług była elementem decydującym o wyborze konkretnego pojazdu o określonej cenie. Dodał, że odmienne stanowisko byłoby sprzeczne z zasadą niedziałania prawa wstecz i zacytował fragment wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 7 kwietnia 2011 r. o sygn. K 4/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu podano, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Na podstawie art. 3 ust. 4 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), w przypadku gdy w pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 3, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dokonał jego odliczenia.

Stosownie do ust. 1 tego artykułu, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy:

1. pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3. pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4. pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5. pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6. pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
   
   
   1. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
   2. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań (ust. 3 tegoż artykułu).

Z obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r. art. 86 ust. 3 powołanej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wynika, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Z ust. 4 tego artykułu wynika, iż przepis ust. 3 nie dotyczy:

1. pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2. pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3. pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4. pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5. pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy tj.: agregat elektryczny/spawalniczy, bankowóz, do prac wiertniczych, koparka, koparkospycharka, ładowarka, oczyszczanie dróg, podnośnik do prac konserwacyjno – montażowych, pomoc drogowa, zimowego utrzymania dróg, żuraw samochodowy;
6. pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7. przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
   
   
   1. odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
   2. oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W świetle zapisów ust. 5 tegoż artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 4 pkt 1–4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

W przypadku gdy w pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 5, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 4 pkt 1-4 - podatnik obowiązany jest do pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o tych okolicznościach, w terminie 7 dni od ich zaistnienia (ust. 5b ww. artykułu).

Jeżeli zmiany, o których mowa w ust. 5b, zostaną dokonane w okresie 12 miesięcy licząc od miesiąca, w którym otrzymano fakturę lub dokument celny, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku naliczonego w całości w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tych zmian (ust. 5c tego artykułu).

Analizując powyższe regulacje należy wskazać, iż mimo zaistniałej z dniem 1 stycznia 2011 r. zmiany przepisów, zaświadczenia wydane do końca 2010 r. przez okręgowe stacje kontroli pojazdów po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego, nie tracą swojej ważności i nie zachodzi konieczność ponownego przeprowadzenia dodatkowego badania technicznego, o którym mowa w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. Wymagania dla pojazdów samochodowych, których spełnienie potwierdzają te zaświadczenia, nie uległy bowiem zmianie po dniu 31 grudnia 2010 r. Takie zaświadczenia pozostają nadal aktualne, o ile nie zostaną dokonane zmiany w badanym pojeździe, w wyniku których nie spełniałby już wymagań potwierdzonych tym zaświadczeniem. Ich dokonanie po 31 grudnia 2010 r. w samochodach, które uzyskały ww. zaświadczenie w 2010 r., będzie skutkowało obowiązkiem skorygowania kwoty uprzednio odliczonego w pełnej wysokości podatku naliczonego, na podstawie przepisów obowiązujących w momencie zaistnienia zdarzenia, tj. wprowadzenia ww. zmian w pojeździe.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w dniu 1 lipca 2010 r. nabył Pan na terytorium Niemiec samochód ciężarowy marki Audi Q7, a następnie dokonał jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. W dniu 13 lipca 2010 r. przedmiotowy środek transportu został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Fakturę dokumentującą nabycie otrzymał Pan w lipcu 2010 r. Pojazd spełniał warunki określone w ustawie o podatku od towarów i usług umożliwiające dokonanie odliczenia podatku naliczonego uiszczonego w związku z jego nabyciem. Zaświadczenie techniczne potwierdzające spełnienie tych wymagań zostało złożone w urzędzie skarbowym. Na tej podstawie dokonał Pan odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem tego pojazdu. Obecnie zamierza przerobić ww. samochód i zmienić jego przeznaczenie z pojazdu ciężarowego na osobowy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że przepis art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym przewiduje obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku wprowadzenia zmian w odniesieniu do pojazdów, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ww. ustawy, a wcześniej w obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. art. 86 ust. 4 pkt 1-4 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym, że – jak wynika z treści wniosku – opisany samochód jest jednym z ww. pojazdów, będzie Pan zobowiązany - z uwagi na planowane dokonanie zmian, w wyniku których zmieni się jego kategoria na osobowy - do skorygowania podatku naliczonego odliczonego w pełnej wysokości, ograniczając tę kwotę do 60% kwoty podatku określonej w fakturze (nie więcej niż 6.000 zł) w rozliczeniu za okres, w którym dokonał jego odliczenia.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości odliczenia przez Pana pełnej kwoty podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowego samochodu, gdyż nie przedstawiono w tym zakresie stanowiska i nie postawiono pytania, a fakt ten przyjęto jako element zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.