INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2012 r. (data wpływu 23 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą związaną m. in. z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat (PKD 66.21.Z) oraz inne czynności pomocnicze do ubezpieczeń związane z procesem likwidacji szkód. Spółka zawarła z zakładem ubezpieczeń umowę o świadczeniu usług rzeczoznawczych w procesie likwidacji szkód. Przedmiotem umowy jest świadczenie usług m. in. w zakresie:

1. ustalenia okoliczności zdarzenia losowego, w tym przyczyny powstania szkody,
2. sporządzenia oceny technicznej uszkodzonego pojazdu,
3. dokonania weryfikacji zakresu uszkodzeń w odniesieniu do okoliczności zdarzenia losowego,
4. zgromadzenia dokumentacji w formie zdjęć wykonanych techniką cyfrową obejmującej: prawo jazdy i dowód osobisty uczestnika zdarzenia losowego, dowód rejestracyjny uszkodzonego pojazdu świadectwo kwalifikacji kierowcy, dokument zgłoszenia szkody, oświadczenie sprawcy, zgromadzenia innych oświadczeń uczestników zdarzenia losowego na temat okoliczności jego zajścia,
5. wykonanie pomiarów głębokości rzeźby bieżnika opon uszkodzonego pojazdu,
6. przekazania poszkodowanemu do wypełnienia i odebranie wypełnionego formularza zgłoszenia szkody wraz z załącznikami według wzorów załączonych do umowy z zakładem ubezpieczeń,
7. wykonania kalkulacji naprawy uszkodzonego pojazdu,
8. wykonania innych niezbędnych działań do prawidłowego ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych.

Umowa z zakładem ubezpieczeń przewiduje, że czynności określone jako przedmiot umowy, Spółka będzie wykonywać przy pomocy swoich pracowników i współpracowników. Załącznikiem do umowy jest pełnomocnictwo udzielone Spółce przez zakład ubezpieczeń do wykonywania w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela czynności w zakresie obsługi likwidacyjnej szkód komunikacyjnych. Pełnomocnictwo udzielone Spółce nie przewiduje prawa do udzielania dalszych pełnomocnictw. Spółka, realizując przewidziany umową z ubezpieczycielem przedmiot umowy, może świadczyć usługi poprzez swoich pracowników i współpracowników. Korzystając z usług zewnętrznych rzeczoznawców, jako podwykonawców, Spółka zawarła umowy o dzieło (osoby fizyczne posiadające kwalifikacje do wykonywania czynności rzeczoznawcy samochodowego - prowadzące działalność gospodarczą w przedmiocie świadczenia usług rzeczoznawczych oraz osoby nie prowadzące działalności gospodarczej. W ramach wymienionej umowy Spółka zobowiązuje rzeczoznawcę do wykonania oględzin uszkodzonego pojazdu i sporządzenia określonej dokumentacji w zakresie wstępnej technicznej likwidacji przedmiotowej szkody w pojeździe w zakresie pokrywającym się z zakresem określonym w umowie Spółki z zakładem ubezpieczeń. Czynności te będą wykonywane przez rzeczoznawców każdorazowo na podstawie indywidualnych, sukcesywnie przekazywanych w czasie trwania umowy wskazań Spółki na ich przeprowadzenie. Umowy o dzieło jakie zawarła Spółka z rzeczoznawcami zostały zawarte na okres 12 miesięcy i przewidują, iż rzeczoznawca wykonuje obowiązki wynikające z umowy osobiście z użyciem sprzętu będącego jego własnością na wydzielonym przez strony obszarze Polski. Rzeczoznawca będzie otrzymywał wynagrodzenie każdorazowo po przekazaniu dokumentacji do szkody i zweryfikowaniu prawidłowości jej wykonania przez Spółkę. Stawka dla rzeczoznawców jest zróżnicowana, w zależności od zakresu wykonanej pracy i obejmuje wariant z oceną techniczną pojazdu (opis uszkodzeń wraz z kwalifikacją części oraz dokumentacją fotograficzną) lub wariant z oceną techniczną przygotowaną, jak kalkulacja Audatex (kwalifikacja operacji, nazwy części), ale bez przeliczenia końcowego. Natomiast w przypadku rozliczeń Spółki z zakładem ubezpieczeń nie ma zróżnicowania stawek w zależności od rodzaju wykonanej dokumentacji - umowa przewiduje jedną stawkę za jednostkową szkodę. Rozliczenie Spółki z ubezpieczycielem następuje niezależnie od rozliczeń z poszczególnymi rzeczoznawcami. Umowa pomiędzy Spółką a zakładem ubezpieczeń oraz umowa między Spółką a poszczególnymi rzeczoznawcami nie wprowadzają żadnego podziału na czynności wykonywane osobiście przez Spółkę oraz na czynności wykonywane przez rzeczoznawców na rzecz Spółki. Spółka może bowiem realizować zlecenia wykonania dokumentacji i oględzin pojazdów zarówno samodzielnie - działając jako pełnomocnik zakładu ubezpieczeń, lub podzlecać wykonanie tych samych usług podmiotom zewnętrznym. W przypadku zlecenia wykonania dokumentacji szkody, rzeczoznawcy działają w imieniu i na rzecz Spółki, mając stosowne upoważnienie od Spółki. Zgodnie z umową z zakładem ubezpieczeń, Spółka ponosi odpowiedzialność wobec ubezpieczyciela za szkody jakie zakład ubezpieczeń poniesie w związku z nieterminowym lub nienależytym wykonaniem czynności objętych umową. Spółka zlecając wykonanie dokumentacji technicznej do szkody i przeprowadzenie oględzin pojazdu, nie jest jedynie podmiotem pośredniczącym między rzeczoznawcami a zakładem ubezpieczeń, tym bardziej, że działają oni w imieniu i na rzecz Spółki. Zanim dokumentacja z technicznej likwidacji szkody (wykonana przez rzeczoznawców) zostanie przekazana do ubezpieczyciela jest ona poddawana przez Spółkę weryfikacji pod względem prawidłowości i rzetelności oraz spełniania procedury świadczenia usług, określonej w umowie. Dopiero po dokonaniu tych czynności weryfikacyjnych dokumentacja szkodowa jest przekazywana zakładowi ubezpieczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować do usług, polegających na opracowywaniu przez Spółkę (działającej w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń), dokumentacji z zakresu technicznej likwidacji szkód oraz czy usługi te podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług...
2. Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować do ww. usług likwidacji szkód i opracowania dokumentacji technicznej odsprzedawanych przez Spółkę ubezpieczycielowi (temu samemu z którym Spółka podpisała umowę) w ramach „komisu usług”, a wykonywanych faktycznie przez podmioty trzecie (rzeczoznawców - osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej/prowadzące działalność gospodarczą), działających w tym zakresie jako podwykonawcy w imieniu i na rzecz Spółki na podstawie umowy o dzieło, po weryfikacji tejże dokumentacji przez Spółkę pod względem jej prawidłowości i rzetelności z procedurą likwidacji szkód komunikacyjnych, określoną przez ubezpieczyciela oraz czy usługi te podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonana usługa w postaci dokumentacji technicznej związanej z likwidacją szkody w pojeździe, podlega zwolnieniu przedmiotowemu od podatku VAT, określonemu w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37, z uwagi na powiązanie z usługą ubezpieczeniową (stanowiąc jej niezbędny element w procesie wypłaty odszkodowania). Wnioskodawca, powołując się na treść art. 3 ust. 1, ust. 4 pkt 1 i 2, ust. 5, ust. 6 i 9 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, uważa, że w celu zdefiniowania pojęcia usługi ubezpieczeniowej należy odwołać się do art. 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, w którym zawarto katalog czynności ubezpieczeniowych. W katalogu tym została też wymieniona likwidacja szkód (ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań). Stosownie do zapisów art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, innym podmiotom. Czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Niewątpliwie, w ocenie Wnioskodawcy, postępowanie likwidacyjne stanowi element składowy działalności ubezpieczeniowej i zostało szczegółowo wyjaśnione w art. 16 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Ustawa definiuje te czynności jako postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia.

Jak podkreśla Wnioskodawca, przytoczone powyżej przepisy ustawy o działalności ubezpieczeniowej dotyczące tych usług ubezpieczeniowych, które mogą być zlecane innym podmiotom odpowiadają zakresowi świadczonych przez Spółkę usług w zakresie wstępnej, technicznej likwidacji szkód, polegającej na ustaleniu okoliczności zdarzenia losowego, w tym przyczyn powstania szkody, sporządzenia oceny technicznej uszkodzonego pojazdu, dokonania weryfikacji zakresu uszkodzeń w odniesieniu do okoliczności zdarzenia losowego, wykonywania innych czynności niezbędnych do prawidłowego ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych (dokumentacja fotograficzna, przekazanie i odbiór wypełnionego formularza zgłoszenia szkody wraz z załącznikami według wzorów załączonych do umowy z zakładem ubezpieczeń, kalkulacja kosztów naprawy). Likwidacja szkody jest bez wątpienia odrębnym, właściwym i niezbędnym elementem usługi ubezpieczeniowej, o czym świadczy odrębne uregulowanie tego postępowania w kodeksie cywilnym (art. 817 K. c.) i ustawie o działalności ubezpieczeniowej (art. 16, 22 ust. 1, art. 25).

W kontekście przywołanych wyżej przepisów ustawy, świadczone przez Spółkę usługi w zakresie m. in. technicznej likwidacji szkody, obejmującej sporządzanie dokumentacji, kalkulację kosztów naprawy, wykonania innych niezbędnych działań do prawidłowego ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, mieszczą się, zdaniem Wnioskodawcy, w czynnościach ubezpieczeniowych wymienionych w art. 3 ust. 5 pkt 1-2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, czyli w czynnościach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych oraz ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych.

W ocenie Wnioskodawcy, nawet gdyby przyjąć odmienną interpretację, ww. usługi stanowią niewątpliwie element usługi ubezpieczeniowej, który sam stanowi odrębną całość i jest niezbędny do świadczenia usługi ubezpieczeniowej polegającej na zawieraniu i wykonywaniu umowy ubezpieczenia (art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej). Mając więc to na uwadze Wnioskodawca stwierdza, że od 1 stycznia 2011 r. usługi w zakresie likwidacji szkód świadczone przez Spółkę, która nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca sądzi, iż bezsprzecznie przytoczone wyżej regulacje zawarte w ustawie o działalności ubezpieczeniowej, dotyczące tych usług ubezpieczeniowych, które mogą być zlecane innym podmiotom, odpowiadają zakresowi świadczonych przez Spółkę usług w zakresie ogólnie pojętej technicznej likwidacji szkód komunikacyjnych.

Wnioskodawca wyraża pogląd, że zakres usług świadczonych w ramach współpracy z zakładem ubezpieczeń stanowi odrębną całość niezbędną i właściwą do świadczenia usługi ubezpieczeniowej przez zakład ubezpieczeń, tym samym usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust.1 pkt 37. Przedmiotowe zwolnienie – w opinii Wnioskodawcy, będzie miało również zastosowanie w przypadku usług likwidacji szkód wykonywanych przez podmioty trzecie na podstawie umów zawartych ze Spółką, a następnie odsprzedawanych przez nią ubezpieczycielowi.

Wnioskodawca, powołując przepis art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE, wskazuje, że w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Mając to na uwadze, w celu zdefiniowania pojęcia usługi ubezpieczeniowej, Wnioskodawca odwołuje się do art. 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, w którym zawarto katalog czynności ubezpieczeniowych. W katalogu tym została też wymieniona likwidacja szkód (ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań). Stosownie do zapisów art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, innym podmiotom. Czynności, o których mowa ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Niewątpliwie postępowanie likwidacyjne stanowi element składowy działalności ubezpieczeniowej i zostało szczegółowo wyjaśnione w art. 16 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Ustawa definiuje te czynności jako postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia.

Przytoczone powyżej przepisy ustawy o działalności ubezpieczeniowej, dotyczące tych usług ubezpieczeniowych, które mogą być zlecane innym podmiotom, według Wnioskodawcy odpowiadają zakresowi świadczonych przez Spółkę usług w zakresie wstępnej, technicznej likwidacji szkód, polegającej na ustaleniu okoliczności zdarzenia losowego, w tym przyczyn powstania szkody, sporządzenia oceny technicznej uszkodzonego pojazdu, dokonania weryfikacji zakresu uszkodzeń w odniesieniu do okoliczności zdarzenia losowego, wykonywania innych czynności niezbędnych do prawidłowego ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych (dokumentacja fotograficzna, przekazanie i odbiór wypełnionego formularza zgłoszenia szkody wraz z załącznikami według wzorów załączonych do umowy z zakładem ubezpieczeń, kalkulacja kosztów naprawy).

W przekonaniu Wnioskodawcy, likwidacja szkody jest bez wątpienia odrębnym, właściwym i niezbędnym elementem usługi ubezpieczeniowej, o czym świadczy odrębne uregulowanie tego postępowania w Kodeksie cywilnym (art. 817) i ustawie o działalności ubezpieczeniowej (art. 16, 22 ust. 1, art. 25). W kontekście przywołanych wyżej przepisów ustawy, świadczone przez Spółkę usługi w zakresie m. in. technicznej likwidacji szkody, obejmującej sporządzanie dokumentacji, kalkulację kosztów naprawy, wykonania innych niezbędnych działań do prawidłowego ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, mieszczą się w czynnościach ubezpieczeniowych, wymienionych w art. 3 ust. 5 pkt 1-2 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, czyli w czynnościach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych oraz ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nawet gdyby przyjąć odmienną interpretację, ww. usługi stanowią niewątpliwie element usługi ubezpieczeniowej, który sam stanowi odrębną całość i jest niezbędny do świadczenia usługi ubezpieczeniowej, polegającej na zawieraniu i wykonywaniu umowy ubezpieczenia (art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej). Mając więc to na uwadze, Wnioskodawca jest przekonany, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. usługi w zakresie likwidacji szkód świadczone przez Spółkę, która nie jest ubezpieczycielem i ubezpieczającym, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług. Bezsprzecznie przytoczone wyżej regulacje zawarte w ustawie o działalności ubezpieczeniowej dotyczące tych usług ubezpieczeniowych, które mogą być zlecane innym podmiotom odpowiadają zakresowi świadczonych przez Wnioskodawcę usług w zakresie ogólnie pojętej technicznej likwidacji szkód komunikacyjnych.

Wnioskodawca twierdzi, że zakres usług świadczonych w ramach współpracy z zakładem ubezpieczeń stanowi odrębną całość niezbędną i właściwą do świadczenia usługi ubezpieczeniowej przez zakład ubezpieczeń, tym samym usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37.

Z kolei, jak podkreśla Wnioskodawca, przepis art. 30 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, wprowadzający konstrukcję komisu usług do prawa polskiego, stanowi, że w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. W przypadku więc Spółki i jej podwykonawców mamy do czynienia z tego rodzaju sytuacją, w której Spółka nabywa usługi z zakresu likwidacji szkód od podwykonawców i następnie odsprzedaje je ubezpieczycielowi. Stawka do usług odsprzedawanych w ramach „komisu usług” jest taka sama, jak stawka właściwa dla tej właśnie usługi. W związku z tym w przypadku usług zwolnionych przedmiotowo z podatku od towarów i usług, zarówno ich sprzedaż na rzecz Spółki, jak i późniejsza odsprzedaż ubezpieczycielowi przez Spółkę, korzystają ze zwolnienia podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 5a tej ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z zapisami art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jak stanowi art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41, o czym stanowi art. 43 ust. 14 wskazanej ustawy.

Wskazane wyżej zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy jest zgodne z art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, w myśl którego zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

Jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich.

W związku z powyższym, tut. organ wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. określa ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym przypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł jednak, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym. W ww. orzeczeniu rozstrzygnięto, że wyceny szkód pojazdów silnikowych dokonane przez stowarzyszenie w imieniu swoich członków, będących firmami ubezpieczeniowymi nie są transakcjami ubezpieczeniowymi ani usługami pokrewnymi transakcjom ubezpieczeniowym, które świadczą maklerzy lub przedstawiciele ubezpieczeniowi, w znaczeniu tego postanowienia.

Natomiast zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Z okoliczności sprawy wynika, że Spółka, na mocy zawartej z zakładem ubezpieczeń umowy, świadczy czynności szeroko rozumianej likwidacji szkód w zakresie:

1. ustalenia okoliczności zdarzenia losowego, w tym przyczyny powstania szkody,
2. sporządzenia oceny technicznej uszkodzonego pojazdu,
3. dokonania weryfikacji zakresu uszkodzeń w odniesieniu do okoliczności zdarzenia losowego,
4. zgromadzenia dokumentacji w formie zdjęć wykonanych techniką cyfrową obejmującej: prawo jazdy i dowód osobisty uczestnika zdarzenia losowego, dowód rejestracyjny uszkodzonego pojazdu świadectwo kwalifikacji kierowcy, dokument zgłoszenia szkody, oświadczenie sprawcy, zgromadzenia innych oświadczeń uczestników zdarzenia losowego na temat okoliczności jego zajścia,
5. wykonanie pomiarów głębokości rzeźby bieżnika opon uszkodzonego pojazdu,
6. przekazania poszkodowanemu do wypełnienia i odebranie wypełnionego formularza zgłoszenia szkody wraz z załącznikami według wzorów załączonych do umowy z zakładem ubezpieczeń,
7. wykonania kalkulacji naprawy uszkodzonego pojazdu,
8. wykonania innych niezbędnych działań do prawidłowego ustalenia przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych.

Umowa przewiduje, że czynności określone jako przedmiot umowy, Spółka będzie wykonywać przy pomocy swoich pracowników i współpracowników. Załącznikiem do umowy jest pełnomocnictwo udzielone Spółce przez zakład ubezpieczeń do wykonywania w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela czynności w zakresie obsługi likwidacyjnej szkód komunikacyjnych. Pełnomocnictwo udzielone Spółce nie przewiduje prawa do udzielania dalszych pełnomocnictw. Spółka, realizując przewidziany umową z ubezpieczycielem przedmiot umowy, może świadczyć usługi poprzez swoich pracowników i współpracowników. W ramach wymienionej umowy Spółka zobowiązuje rzeczoznawcę do wykonania oględzin uszkodzonego pojazdu i sporządzenia określonej dokumentacji w zakresie wstępnej technicznej likwidacji przedmiotowej szkody w pojeździe w zakresie pokrywającym się z zakresem określonym w umowie Spółki z zakładem ubezpieczeń. Czynności te będą wykonywane przez rzeczoznawców każdorazowo na podstawie indywidualnych, sukcesywnie przekazywanych w czasie trwania umowy wskazań Spółki na ich przeprowadzenie. Umowy zawarte przez Spółkę z rzeczoznawcami przewidują, iż rzeczoznawca wykonuje obowiązki wynikające z umowy osobiście z użyciem sprzętu będącego jego własnością na wydzielonym przez strony obszarze Polski. Rzeczoznawca będzie otrzymywał wynagrodzenie każdorazowo po przekazaniu dokumentacji do szkody i zweryfikowaniu prawidłowości jej wykonania przez Spółkę Rozliczenie Spółki z ubezpieczycielem następuje niezależnie od rozliczeń z poszczególnymi rzeczoznawcami. Umowa pomiędzy Spółką a zakładem ubezpieczeń oraz umowa między Spółką a poszczególnymi rzeczoznawcami nie wprowadzają żadnego podziału na czynności wykonywane osobiście przez Spółkę oraz na czynności wykonywane przez rzeczoznawców na rzecz Spółki. W przypadku zlecenia wykonania dokumentacji szkody, rzeczoznawcy działają w imieniu i na rzecz Spółki, mając stosowne upoważnienie od Spółki.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Wnioskodawca nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie są również usługami wskazanymi w art. 43 ust. 13 ustawy, gdyż nie stanowią one elementu usługi wskazanej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej.

Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy ustawodawca uzależnia od łącznego spełnienia określonych warunków. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że przedmiotowe usługi muszą być właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej a także stanowić odrębną całość. Zgodnie z obowiązującymi zasadami wykładni, w przypadku zwolnień od podatku, regulacji tych nie wolno interpretować w sposób rozszerzający, lecz możliwie wąsko. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę zdaniem tut. organu stanowią odrębną całość i są niezbędne do wykonania przez towarzystwo ubezpieczeniowe usługi ubezpieczeniowej. Jednakże przepis ust. 13 art. 43 ustawy dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być również właściwe do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej, co znaczy zatem, że usługa musi być właściwa. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. W przedmiotowej sprawie usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych nie można uznać za usługi właściwe do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej. Owszem stanowią one osobną całość obok usługi ubezpieczeniowej, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez zakład ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. Jak wynika z wniosku, wykonywane przez Zainteresowanego czynności zmierzają do wyceny i likwidacji szkód. Tak więc czynności te nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku VAT, a jedynie mają na celu ocenę wysokości szkód i rozmiaru odszkodowań. Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez towarzystwa ubezpieczeniowe, które zlecają Wnioskodawcy wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Problem usług pokrewnych do usług ubezpieczeniowych był przedmiotem wyroku TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Assurandor-Societetet, działającym w imieniu Taksatorringen przeciwko Skatteministeriet, w którym rozstrzygnięto, że wyceny szkód pojazdów silnikowych dokonane przez stowarzyszenie w imieniu swoich członków będących firmami ubezpieczeniowymi nie są ani transakcjami ubezpieczeniowymi, ani usługami pokrewnymi transakcjom ubezpieczeniowym, które świadczą maklerzy lub przedstawiciele ubezpieczeniowi w znaczeniu tego postanowienia.

Zatem, stwierdzić należy, iż przedmiotowe czynności, świadczone przez Spółkę, nie są usługami właściwymi dla usług ubezpieczeniowych, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, jak również przedstawiony we wniosku stan faktyczny w powiązaniu z zaprezentowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, stwierdzić należy, że w związku z wykonywaniem opisanych we wniosku czynności (usługi związane z wstępną likwidacją szkód – oględziny uszkodzonych samochodów i sporządzanie określonej dokumentacji w zakresie wstępnej technicznej likwidacji przedmiotowej szkody w pojeździe w zakresie pokrywającym się z zakresem określonym w umowie Spółki z zakładem ubezpieczeń), Spółka nie jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia od podatku, przewidzianego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 43 ust. 13 tej ustawy. Tym samym, czynności te należy opodatkować według stawki 23%.

Końcowo, informuje się, iż niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków podatkowoprawnych względem opisanych we wniosku podwykonawców świadczonych przez Spółkę usług, albowiem podwykonawcy ci nie występują w przedmiotowej sprawie jako Zainteresowani.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.