Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/443-247/13-2/SM
z 24 czerwca 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18.03.2013 r. (data wpływu 27.03.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania toluenu używanego do produkcji benzyn lotniczych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27.03.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania toluenu używanego do produkcji benzyn lotniczych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej: „X.” lub „Spółka”), prowadzi działalność produkcyjną, badawczą i naukową. W ramach działalności produkcyjnej Spółka zajmuje się wytwarzaniem produktów naftowych, wyrobów z tworzyw sztucznych oraz chemikaliów ochronnych.

Podstawowym asortymentem wchodzącym w skład grupy produktów naftowych wytwarzanych w X. są benzyny lotnicze.

Produkcja i sprzedaż wyrobów akcyzowych odbywa się w składzie podatkowym zgodnie z zapisami zawartymi w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.).

W ramach prowadzonej działalności Spółka rozważa możliwość zakupu toluenu pochodzącego z odzysku w procesie druku czasopism. Wyrób nabywany byłby od drukarni. Dostawca toluenu nie prowadzi składu podatkowego, ponieważ posiada interpretację podatkową potwierdzającą, że odzysk z farb drukarskich toluenu, którego zakupu dokonywałby X., nie jest produkcją w myśl ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym i nie wymaga prowadzenia składu podatkowego.

Toluen jest rozpuszczalnikiem używanym w procesie przygotowania farb do druku jako substancja (medium) do nanoszenia farby na papier. W procesie druku toluen zamienia się ze stanu płynnego w stan gazowy, który zgodnie z przepisami ochrony środowiska jest wychwytywany za pomocą instalacji odzysku oparów i w wyniku tego procesu ponownie zamieniany w stan lotny. Tak odzyskany toluen jest sprzedawany przez drukarnie do odbiorców innych niż składy podatkowe, które potwierdzają zamiar zużycia wyrobu zgodnie z art. 89 ust. 2, czyli do celów innych niż paliwowe.

Spółka ma wątpliwości co do skutków jakie na gruncie przepisów prawa podatkowego może rodzić użycie toluenu o kodzie CN 2902 30 00, pochodzącego odzysku z farb drukarskich, od kontrahenta jakim byłaby drukarnia, w sytuacjach, gdy Spółka zużyje przedmiotowy wyrób w procesach produkcji benzyn lotniczych w składzie podatkowym. Produkowane przez X. benzyny mogą być sprzedawane jako wyroby zwolnione z podatku na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy, jako wyroby z zapłaconą akcyzą, lub w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Przy czym sprzedaż benzyn jako wyrobów z zapłaconą akcyzą stanowi niewielki procent w porównaniu do pozostałych form.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy użycie do produkcji benzyn lotniczych, toluenu o kodzie 2902 30 00, pochodzącego z odzysku z farb drukarskich w procesie druku czasopism, zakupionego od drukarni, będzie skutkowało koniecznością zapłaty akcyzy z tytułu określonego w art. 8 ust. 2 pkt 1a?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Użycie do produkcji benzyn lotniczych, toluenu o kodzie CN 2902 30 00, pochodzącego z odzysku z farb drukarskich w procesie druku czasopism, zakupionego od drukarni, nie będzie skutkowało koniecznością zapłaty akcyzy z tytułu określonego w art. 8 ust. 2 pkt 1a.

Przedmiotowy toluen zakupiony będzie od drukarni. Drukarnia nie jest składem podatkowym i posiada interpretację podatkową, w myśl której odzysk toluenu z farb drukarskich w procesie druku czasopism, nie jest produkcją w rozumieniu przepisów akcyzowych. Odzysk polega na skropleniu oparów toluenu, które powstają w procesie druku, w związku z tym nie powstaje nowy produkt, nie następuje przeklasyfikowanie, a odzyskany wyrób jest tym samym wyrobem, który został dodany jako rozcieńczalnik w procesie produkcji farb.

W przypadku zakupu toluenu pochodzącego z odzysku w procesie drukowania czasopism, od podmiotu jakim jest drukarnia, powstaje wątpliwość, czy zużycie go w składzie podatkowym, musi odbywać się zgodnie z zastosowaniem wskazanym w art. 89 ust. 2 dla wyrobów sprzedawanych ze stawką akcyzy 0 zł, czyli do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opalowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Spółka stoi na stanowisku, że skoro wyrób ten na wcześniejszym etapie został opodatkowany akcyzą w stawce 0 zł ze względu na zastosowanie, a cel określony dla obniżonej stawki akcyzy został zrealizowany w momencie wykorzystania toluenu do produkcji farb drukarskich, to mając na uwadze art. 8 ust. 6 ustawy, który mówi, że „jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.” Zgodnie z tą zasadą wyrób, jakim jest toluen odzyskany z farb drukarskich, w przypadku zużycia do produkcji benzyn lotniczych w składzie podatkowym, będzie funkcjonował w cyklu produkcyjnym jak każdy inny wyrób akcyzowy zakupiony z zapłaconą akcyzą, a skład podatkowy tak samo jak dla innych surowców zakupionych z zapłaconą akcyzą na podstawie art. 21 ust. 8, będzie mógł dokonać pomniejszenia kwoty akcyzy należnej od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi. Przy czym dla wspomnianego wyrobu z racji obciążenia go akcyzą w kwocie 0 zł, nie będzie potrzeby faktycznego dokonywania pomniejszeń z racji szczególnej stawki akcyzy, dlatego też nie widać przeszkód do stosowania przedmiotowego toluenu jako surowca, ani dla benzyn sprzedawanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, ani w zwolnieniu, ani też z zapłaconą akcyzą. Należy uznać, że fakt zużycia danego wyrobu na wcześniejszym etapie jako rozcieńczalnika do przygotowania farby do druku, zgodnie z jego przeznaczeniem uprawniającym do zastosowania stawki 0 zł, spełni warunek ujęty w art. 8 ust. 6 sformułowaniem, że „jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości”, ponieważ w przypadku zastosowania zgodnego z warunkiem użycia stawki 0 zł, należną wysokością, będzie właśnie kwota wynikająca ze stawki 0 zł.

Spółka uważa, że zapisy z art. 89 ust. 2 w powiązaniu z art. 8 ust. 2 pkt 1a, nie będą miały zastosowania w przypadku przedmiotowego wyrobu z uwagi na fakt, że wyrób został już na wcześniejszym etapie opodatkowany i zużyty zgodnie z przeznaczeniem, w chwili ponownego zużycia w składzie podatkowym będzie funkcjonował jako produkt z zapłaconą stawką akcyzy, a ustawa o podatku akcyzowym reguluje sytuacje użycia do produkcji wyrobów z zapłaconą akcyzą. Stawka akcyzy w wysokości 0 zł jest szczególną stawką, jeżeli chodzi o jej wysokość, przyznaną przez ustawodawcę w przypadku zachowania ustalonych warunków, ale po spełnieniu tych warunków wyrób powinien podlegać takim samym zasadom jak każdy inny wyrób z zapłaconą akcyzą. Nie powinien stać temu na przeszkodzie szczególny sposób odzysku wyrobu, który sprawia, że możliwe są kolejne etapy X.otu danym wyrobem, ponieważ przepisy akcyzowe w tym wypadku są wystarczającym zabezpieczeniem możliwości sprawowania kontroli.

Pomijając rachunek ekonomiczny, który w przypadku odzysku toluenu z farb drukarskich musiałby uwzględnić koszty instalacji do odzysku i samego procesu odzysku, co na pewno wpłynie na cenę odzyskanego wyrobu, i że sam rachunek ekonomiczny mógłby ograniczać pokusę wykorzystania takiego wyrobu poza kontrolą celną, to na straży stoją jeszcze przepisy ustawy akcyzowej, które zgodnie z art. 47 ust. 1 stanowią, że „produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustany oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym, z wyłączeniem produkcji:

1. wyrobów akcyzowych, z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych, albo z wykorzystaniem wyłącznie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, pod warunkiem że wyprodukowany wyrób jest również wyrobem akcyzowym zwolnionym od akcyzy ze względu na przeznaczenie.”
   
   

Przepis ten uniemożliwia produkcję wyrobów akcyzowych, od których akcyza zapłacona w surowcach użytych do ich wyprodukowania byłaby niższa, niż należna od wyrobu gotowego, co wyklucza możliwość zastosowania wyrobów ze stawką 0 zł poza systemem kontroli. Dodatkowo zabezpieczenie przed próbą uniknięcia kontroli wzmacnia przepis art. 21 ust. 8. Natomiast w przypadku użycia w składzie podatkowym takich wyrobów, zgodnie z przepisami, skład musi prowadzić wszelkie wymagane dla działalności składu ewidencje, oraz zużywać w procesie produkcji wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą we wskazany w ustawie sposób.

Warto zauważyć, że podobny problem w przypadku alkoholu etylowego zdefiniowanego jako odpad w procesie produkcyjnym został przez ustawodawcę zwolniony z akcyzy pod warunkiem m.in. przemieszczenia go do składu podatkowego. Szczegółowe zasady dla alkoholu etylowego pozostającego jako odpad w procesie produkcyjnym zawarte zostały w § 12 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2013 poz. 212). W ust. 2 tego paragrafu zawarto definicję odpadu produkcyjnego, wg którego alkohol uznany jest za odpad w ramach tych samych granic, według których uzyskiwanie wyrobów energetycznych nie jest traktowane jako produkcja w rozumieniu ustawy akcyzowej. Przy podobnej konstrukcji przepisów różnica w traktowaniu alkoholu etylowego odpadowego, a wyrobów energetycznych otrzymywanych z odzysku wynika z tego, że alkohol jako produktu uboczny może być otrzymywany w procesach produkcyjnych nie jako odzyskany lecz jako wyprodukowany przy okazji procesu, dlatego nie ma w etapach X.otu tym alkoholem wcześniejszych etapów, na których byłby opodatkowany, tym samym należy domniemywać, że ustawodawca uznał za wystarczające przepisy o X.ocie wyrobami akcyzowymi z zapłaconą akcyzą.

Mając na uwadze powyższe Spółka stoi na stanowisku, że użycie do produkcji benzyn lotniczych, toluenu o kodzie CN 2902 30 00, pochodzącego z odzysku z farb drukarskich w procesie druku czasopism, zakupionego od drukarni, nie będzie skutkowało koniecznością zapłaty akcyzy z tytułu określonego w art. 8 ust. 2 pkt 1a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwana dalej „ustawą”, użyte w ustawie określenia oznaczają: wyroby akcyzowe - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy, stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, w poz. 35 mieszczą wyroby o kodzie CN 2902, tj. węglowodory cykliczne.

Zatem opisany we wniosku toluen o kodzie CN 2902 30 00 jest wyrobem akcyzowym.

Należy on do wyrobów energetycznych, bowiem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, do tych wyrobów zalicza się:

1. objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
   
2. objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
   
3. objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
   
4. oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
   
5. objęte pozycją CN 3403;
   
6. objęte pozycją CN 3811;
   
7. objęte pozycją CN 3817;
   
8. oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
   
9. pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
   
10. pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.
    
    
    

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych (art. 86 ust. 2 ustawy).

W art. 89 ust. 1 ustawy zostały określone stawki akcyzy na wyroby energetyczne, które odnoszą się m.in. bezpośrednio do ich kodów klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) lub związane są z przeznaczeniem tych wyrobów, tj. oparte są na definicji paliw silnikowych (bądź opałowych), o których mowa w art. 86 ust. 2 (lub ust. 3) ustawy.

W związku z tym, że dla opisanego we wniosku wyrobu – toluenu o kodzie CN 2902 30 00 ustawodawca nie określił stawki akcyzy w oparciu o jego kod CN, będzie ona uzależniona od jego przeznaczenia.

I tak, w myśl art. 89 ust. 2 ustawy, stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

Zatem sprzedaż ww. wyrobu na rzecz Spółki jest opodatkowana stawką 0 zł.

Wnioskodawca zamierza użyć toluenu do produkcji benzyn lotniczych.

W tym przypadku zastosowanie znajdzie art. 89 ust. 14 ustawy, zgodnie z którym stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla pozostałych paliw silnikowych - 1.822,00 zł/1000 litrów.

Wątpliwości Spółki dotyczą obowiązku zapłaty podatku akcyzowego w zaistniałej sytuacji.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy.

Jednocześnie w myśl art. 8 ust. 6 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Zdaniem Spółki, ww. przepis winien mieć zastosowanie w sytuacji opisanej we wniosku.

Z tym twierdzeniem nie sposób się zgodzić.

Należy bowiem zauważyć, iż określona w przedmiotowym przepisie zasada jednokrotności opodatkowania podatkiem akcyzowym zawiera zastrzeżenie „chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej”. A tak stanowią (regulują to odmiennie) zapisy art. 8 ust. 2 ustawy. Zastosowanie przepisu art. 8 ust. 6 ustawy czyniłoby zapisy nie tylko ww. art. 8 ust. 2, ale także np. art. 89 ust. 4 pkt 1 czy art. 89 ust. 10 przepisami martwymi (zbędnymi).

Uwzględniając powyższe, cytowany przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a), stanowiący szczególny przypadek odstąpienia od zasady jednokrotności opodatkowania akcyzą, będzie mieć zastosowanie w opisanym przypadku. Spółka używając wyrób akcyzowy – toluen o kodzie CN 2902 30 00, nabyty ze stawką 0 zł wynikającą z jej przeznaczenia do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - niezgodnie z tym przeznaczeniem (tj. do produkcji benzyn lotniczych), będzie obowiązana do zapłaty podatku akcyzowego.

Tut. Organ nie odniósł się do pozostałej argumentacji Spółki przedstawionej w złożonym wniosku (m.in. prawa do obniżenia kwoty należnej akcyzy, obowiązku produkcji w składzie podatkowym czy porównań do alkoholu etylowego uznanego za odpad produkcyjny) nie negując ani nie potwierdzając stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie, ponieważ pozostają one bez wpływu (nie mają związku) na zakres zastosowania (opodatkowania) wynikający z art. 8 ust. 2 pkt 1a ustawy.

Uwzględniając powyższe, stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.