INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2011 r. (data wpływu 3 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania ustanowienia hipoteki

• jest prawidłowe, w części dotyczącej określenia stawki podatku przy ustanowieniu hipoteki,

• jest nieprawidłowe, w części dotyczącej opodatkowania zmiany umowy o ustanowienie hipoteki.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania ustanowienia hipoteki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca ustanowił w dniu 4 marca 2011 r. trzy hipoteki umowne na nieruchomości, której jest właścicielem, na podstawie umów zawartych z Bankiem. W dniu 6 czerwca 2011 r. aneksem do umowy ustanawiającej hipotekę podwyższono sumę jednej z powyższych hipotek.

Każda z nich ustanowiona została w celu zabezpieczenia:

1. wierzytelności z tytułu kredytów,
2. odsetek umownych,
3. prowizji i opłat bankowych,
4. odsetek za zwłokę,
5. odsetek ustawowych,
6. kosztów postępowania.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy ustanowienie hipotek umownych i podwyższenie jednej z nich, w przypadku gdy hipoteki zabezpieczają wierzytelności z tytułu kredytów, odsetki umowne, prowizje i opłaty bankowe, odsetki za zwłokę, odsetki ustawowe oraz koszty postępowania opodatkowane jest podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy zastosowaniu stawki w wysokości 19 zł...

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest ustanowienie hipoteki (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Zastosowanie odpowiedniej stawki na podstawie art 7 ust. 1 pkt 7 tej ustawy uzależnione jest od rodzaju zabezpieczonych wierzytelności. W przypadku, gdy ustanowiona zostanie hipoteka zabezpieczająca wyłącznie wierzytelności istniejące – podatek wyniesie 0,1% od łącznej kwoty zabezpieczonych wierzytelności. W przypadku natomiast ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie zarówno wierzytelności istniejącej, jak i wierzytelności o wysokości nieustalonej, np. w sytuacji zabezpieczenia całości wierzytelności kredytowych (kapitału kredytu, roszczenia o odsetki oraz przyznane koszty postępowania, jak również inne roszczenia o świadczenia uboczne) lub w przypadku ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej, stawka podatku wyniesie 19 zł. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że suma hipotek nie jest pojęciem tożsamym z kwotą wierzytelności istniejącej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie można zatem przyjąć, że suma hipotek odpowiada kwocie zabezpieczonej wierzytelności istniejącej. W świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest również podstaw do zastosowania dwóch stawek podatkowych od ustanowienia jednej hipoteki, nawet jeżeli hipoteka ta zabezpiecza zarówno wierzytelność istniejącą jak i wierzytelność o wysokości nieustalonej. Jeżeli zatem suma hipotek obejmuje wierzytelność istniejącą (kwotę kredytu) oraz przynajmniej jedną wierzytelność o wysokości nieustalonej (odsetki, kary umowne), czynność taka opodatkowana jest podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy zastosowaniu stawki w wysokości 19 zł. Zatem, ponieważ ustanowione hipoteki zabezpieczają zarówno wierzytelności istniejące (kwotę udzielonego kredytu) oraz wierzytelności o wysokości nieustalonej (odsetki umowne, prowizje i opłaty bankowe, odsetki za zwłokę, odsetki ustawowe oraz koszty postępowania) ich ustanowienie, jak i podwyższenie sumy jednej z nich, opodatkowane jest podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy zastosowaniu stawki w wysokości 19 zł. Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca powołuje pismo Ministerstwa Finansów z dnia 3 czerwca 2011 r. Nr PL/LM/830/42/CHI/11/133.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej określenia stawki podatku przy ustanowieniu hipoteki oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania zmiany umowy o ustanowienie hipoteki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (j.t. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlega ustanowienie hipoteki.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu ustanowienia hipoteki powstaje z chwilą złożenia oświadczenia o ustanowieniu hipoteki lub z chwilą zawarcia umowy ustanowienia hipoteki. W myśl natomiast art. 4 pkt 8 ustawy obowiązek podatkowy przy ustanowieniu hipoteki ciąży na składającym oświadczenia woli o ustanowieniu hipoteki.

Przy ustanowieniu hipoteki podstawę opodatkowania stanowi, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy, kwota zabezpieczonej wierzytelności.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 stawki podatku od ustanowienia hipoteki wynoszą:

1. na zabezpieczenie wierzytelności istniejących - od kwoty zabezpieczonej wierzytelności 0,1%,
2. na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej 19 zł.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 4 marca 2011 r. Wnioskodawca zawarł umowę, w której ustanowił na rzecz Banku trzy hipoteki zabezpieczające wierzytelności z tytułu kredytów, odsetek umownych, prowizji i opłat bankowych, odsetek za zwłokę, odsetek umownych oraz kosztów postępowania. Natomiast w dniu 6 czerwca 2011 r. aneksem do umowy ustanawiającej hipotekę podwyższono sumę jednej z nich.

W związku z tak opisanym stanem faktycznym wyjaśnić należy, że hipoteka stanowi ograniczone prawo rzeczowe o charakterze akcesoryjnym, służące do zabezpieczenia wierzytelności. Instytucja hipoteki, pomimo zaliczenia jej do praw rzeczowych ograniczonych, nie została jednak uregulowana w przepisach Kodeksu cywilnego. Uregulowania jej dotyczące zawarto w ustawie z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361 ze zm.). Stosownie do art. 65 ust. 1 tej ustawy w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W dotychczas obowiązujących przepisach ustawy o księgach wieczystych i hipotece istniał podział na hipotekę zwykłą, zabezpieczającą wierzytelność o wysokości określonej oraz kaucyjną, zabezpieczającą wierzytelność o wysokości nieokreślonej. Natomiast obecnie hipoteką może być zabezpieczona wierzytelność pieniężna, w tym również wierzytelność przyszła. Hipoteka ta może również zabezpieczać kilka wierzytelności z różnych stosunków prawnych przysługujących temu samemu wierzycielowi, albo kilka wierzytelności przysługujących różnym podmiotom, a służącym sfinansowaniu tego samego przedsięwzięcia.

Z treści powołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że zastosowanie stawki podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku ustanowienia hipoteki jest uzależnione od tego, czy wierzytelność zabezpieczona hipoteką istnieje i jej wysokość jest znana, czy też wysokości tej wierzytelności ustalić nie można (czyli od rodzaju zabezpieczonej wierzytelności). Powyższe oznacza, że jeżeli, tak jak w przedstawionej przez Spółkę we wniosku sytuacji, ustanowione hipoteki zabezpieczają wierzytelność o wysokości nieustalonej, na którą składają się wierzytelności z tytułu kredytów, odsetki umowne, prowizje i opłaty bankowe, odsetki za zwłokę, odsetki ustawowe oraz koszty postępowania, stawka podatku, stosownie do zacytowanego art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wynosić będzie 19 zł.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności podwyższenia sumy jednej z nich wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają, stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 W przedmiotowej sytuacji nie można mówić o zmianie umowy o ustanowienie hipoteki skutkującej powstaniem obowiązku podatkowego, gdyż zmieniona aneksem z dnia 6 czerwca 2011 r. jedna z umów hipoteki nadal zabezpiecza wierzytelności o wysokości nieustalonej. Nie dochodzi więc do podwyższenia podstawy opodatkowania, a więc nie występuje okoliczność uzasadniająca opodatkowanie takiej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wobec powyższego, w przedstawionej we wniosku sytuacji, podwyższenie sumy jednej z hipotek nie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.