INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 28 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2011 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Planuje Pan rozpoczęcie działalności gospodarczej, w zakresie innym niż Pana żona, która obecnie prowadzi działalność gospodarczą. Małżonkowie są objęci wspólnością ustawową. Pana żona, otrzymała od rodziców środki pieniężne w formie darowizny, do majątku odrębnego i rozpoczęła budowę (również jako majątek odrębny) budynku użytkowego, przystosowanego do prowadzenia przedszkola oraz na działalność biurową. Po wybudowaniu budynku żona przeniesie do niego siedzibę prowadzonego przedsiębiorstwa, a pozostałą część budynku, w tym przystosowaną do prowadzenia przedszkola, będzie udostępniała innym użytkownikom na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. Do wynajmowanej części budynku zamierza przenieść swoje przedsiębiorstwo również Pan, gdyż planuje rozpocząć prowadzenie przedszkola. Z uwagi na istniejący pomiędzy Panem i żoną ustawowy majątkowy ustrój małżeński i brak precyzyjnego uregulowania powyższych kwestii w prawie podatkowym, ma Pan wątpliwości co do opodatkowania planowanych transakcji pomiędzy Panem a żoną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wystawione przez żonę na rzecz Pana faktury VAT, dokumentujące odpłatny najem przez Pana powierzchni biurowej i przedszkolnej będą mogły być zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, a u małżonki do przychodów podatkowych na zasadach ogólnych określonych ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych...
2. Czy faktury związane z budową budynku użytkowego, a następnie ze świadczeniem usług najmu (dzierżawy), małżonkowie mogą rozliczać na zasadach ogólnych określonych przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie pierwsze w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów. W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy, wystawione przez żonę faktury VAT będą u niego stanowiły koszty uzyskania przychodów – zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podaje Pan, iż dopuszczalne jest, aby małżonkowie zawarli odpłatną umowę dzierżawy lokalu, tak by wydatek był kosztem męża i by żona opodatkowywała przychód zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na płaszczyźnie prawa podatkowego (nie tylko w VAT ale i w podatkach dochodowych), obserwuje się w praktyce, że czynności cywilnoprawne pomiędzy małżonkami mogą być dokonywane. Potwierdzają to również indywidualne pisemne interpretacje prawa podatkowego wydane w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w sprawach oznaczonych sygn. akt ILPB1/415-595/10-4/KŁ z dnia 18 sierpnia 2010 r., sygn. akt ILPB2/415-144/10-2/WS z dnia 20 kwietnia 2010 r. oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w sprawie o Nr ITPB1/415-31/09/PSZ z dnia 18 marca 2009 r.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 1964r. Nr 9, poz. 59 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 cytowanej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Do majątku osobistego w myśl przepisu art. 33 Kodeksu należą w szczególności:

1. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej,

2. przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił,

3. prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom,

4. przedmioty majątkowe służące wyłącznie do zaspokajania osobistych potrzeb jednego z małżonków,

5. prawa niezbywalne, które mogą przysługiwać tylko jednej osobie,

6. przedmioty uzyskane z tytułu odszkodowania za uszkodzenie ciała tub wywołanie rozstroju zdrowia albo z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę; nie dotyczy to jednak renty należnej poszkodowanemu małżonkowi z powodu całkowitej lub częściowej utraty zdolności do pracy zarobkowej albo z powodu zwiększenia się jego potrzeb lub zmniejszenia widoków powodzenia na przyszłość,

7. wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę lub z tytułu innej działalności zarobkowej jednego z małżonków,

8. przedmioty majątkowe uzyskane z tytułu nagrody za osobiste osiągnięcia jednego z małżonków,

9. prawa autorskie i prawa pokrewne, prawa własności przemysłowej oraz inne prawa twórcy,

10. przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Zgodnie z przepisem art. 47 § 1 ww. ustawy, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Z przywołanego stanu prawnego wynika zatem niezbicie, że nie ma prawnych przeszkód do zawarcia między małżonkami, pomiędzy którymi istnieje wspólność ustawowa, umowy dzierżawy (najmu) nieruchomości, której przedmiotem będą rzeczy lub prawa majątkowe należące do majątku odrębnego jednego małżonka. Jednocześnie powyższa sytuacja powoduje, że na gruncie prawa podatkowego transakcje gospodarcze zawierane w ramach prowadzonych przedsiębiorstw pomiędzy małżonkami będą rozliczane na zasadach ogólnych określonych ww. ustawy z obowiązkiem sporządzania dokumentacji podatkowej cen transferowych włącznie.

Podaje Pan, iż zaprezentowane przez niego stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem organu podatkowego zawartym w przywołanych indywidualnych pisemnych interpretacjach prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Ponadto, jak powyżej wskazano, koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy podlegają podziałowi na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z danymi przychodami jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jednakże warunkują ich uzyskanie. Podział kosztów na bezpośrednie i pośrednie każdorazowo wymaga dokonania indywidualnej oceny w warunkach konkretnego stanu faktycznego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że planuje Pan rozpoczęcie działalności gospodarczej, w zakresie prowadzenia przedszkola. Pana żona, która prowadzi działalność w innym zakresie, otrzymała od rodziców środki pieniężne w formie darowizny, do majątku odrębnego i rozpoczęła budowę (również jako majątek odrębny) budynku użytkowego, przystosowanego do prowadzenia przedszkola oraz na działalność biurową. Po wybudowaniu budynku żona przeniesie do niego siedzibę prowadzonego przedsiębiorstwa, a pozostałą część budynku, w tym przystosowaną do prowadzenia przedszkola, będzie udostępniała innym użytkownikom na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. Zamierza Pan przenieść działalność do wynajmowanej części ww. budynku.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz cytowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż czynsz za dzierżawę nieruchomości, w której prowadzona jest działalność jako wydatek, trudno jest przypisać konkretnym przychodom z działalności gospodarczej, ponieważ wpływa na całokształt działalności przedsiębiorcy. Niemniej jednak skoro jest on kosztem poniesionym racjonalnie i pozostaje w związku z funkcjonowaniem prowadzonej działalności gospodarczej, to o ile zostanie właściwie udokumentowany – spełnia kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy, przez co można zaliczyć go do kosztów uzyskania przychodów.

Nie ma przy tym znaczenia, że stronami umowy są małżonkowie. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między małżonkami prowadzącymi odrębne działalności gospodarcze. Jednakże małżonkowie prowadzący odrębne działalności gospodarcze, zawierający umowy miedzy sobą powinni mieć na uwadze treść przepisów art. 25 i 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących transakcji między podmiotami powiązanymi.

Zastrzec równocześnie należy, iż niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego. Przedmiotu interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości (możliwości) zawarcia przez Pana umowy dzierżawy pod względem formy, warunków, wzajemnych praw i obowiązków. Kwestie te regulują bowiem przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy Kodeksu cywilnego nie są przepisami prawa podatkowego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma więc uprawnień do ich interpretowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.