Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/423-144/13-3/IŚ
z 16 maja 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25.02.2013 r. (data wpływu 27.02.2012 r.) – uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2013 r. (data wpływu 13.05.2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku możliwości rozpoznania podatkowych różnic kursowych z tytułu transferu środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Własnymi Spółki, prowadzonymi w obcych walutach, a odpowiednimi walutowymi Rachunkami Uczestniczącymi w ramach systemu cash-poolingu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27.02.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku możliwości rozpoznania podatkowych różnic kursowych z tytułu transferu środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Własnymi Spółki, prowadzonymi w obcych walutach, a odpowiednimi walutowymi Rachunkami Uczestniczącymi w ramach systemu cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka’ lub Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej i w ramach tej grupy zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową (dalej: „cash-pooling”). Będzie to cash-pooling typu rzeczywistego. Spółka będzie stroną porozumienia w ramach swej grupy kapitałowej, którego celem jest zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących (w tym Spółki), jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach).

W cash-poolingu będzie uczestniczył Wnioskodawca oraz inne spółki z grupy kapitałowej (dalej: „Uczestnicy”).

Uczestnicy cash-poolingu są podmiotami mającymi swoje siedziby w państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Uczestnikiem działającym w charakterze pool leadera zarządzającego płynnością finansową Uczestników cash-poolingu, będzie E. I. H. A/S z siedzibą w Danii (dalej: „Pool Leader”), który posiada w Spółce 100% udziałów. Pool Leader podlega w Danii nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Cash-pooling będzie dotyczył rozliczeń dokonywanych w PLN, USD i EUR.

Cash-pooling będzie obsługiwany przez N. Bank z siedzibą na terenie państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, ale poza granicami Polski (dalej: „Bank”). Bank nie jest podmiotem powiązanym w stosunku do Uczestników, w tym Spółki.

W ramach cash-poolingu zostaną otwarte przez Bank rachunki bankowe: Rachunek Główny oraz Rachunki Uczestniczące.

Rachunek Główny zostanie otwarty dla tzw. Posiadacza Rachunku Głównego, którym będzie Pool Leader.

Rachunki Uczestniczące zostaną otwarte dla wszystkich Uczestników cash-poolingu. Rachunki Uczestniczące będą rachunkami bankowymi prowadzonymi w imieniu i na rzecz Uczestników.

Właścicielem Rachunku Głównego oraz Rachunków Uczestniczących będzie Pool Leader.

Rachunek Główny będzie pełnił rolę rachunku podstawowego, wobec którego wszystkie salda Uczestników cash-poolingu (w tym także Spółki) zarejestrowane na Rachunkach Uczestniczących będą poddane mechanizmowi zerowania. Rachunki Uczestniczące będą zerowane automatycznie wobec Rachunku Głównego w sposób regularny na koniec dnia roboczego.

Zerowanie będzie polegało na tym, że na koniec dnia roboczego dodatnie saldo występujące na Rachunku Uczestniczącym będzie przenoszone na Rachunek Główny. W sytuacji, gdy na Rachunku Uczestniczącym wystąpi ujemne saldo, zostanie ono pokryte z Rachunku Głównego.

Mechanizm ten dotyczy wszystkich Rachunków Uczestniczących.

Z Rachunkiem Uczestniczącym Spółki będzie związany rachunek bankowy Spółki, prowadzony przez N. Bank z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank w Polsce”) w imieniu i na rzecz Spółki (dalej: „Rachunek Własny”).

Rachunek Własny będzie związany z Rachunkiem Uczestniczącym Spółki w ten sposób, że saldo znajdujące się na Rachunku Własnym (zarówno dodatnie jak i ujemne) w całości lub w części będzie przenoszone na Rachunek Uczestniczący (tj. salda ujemne będą pokrywane w drodze transferu z Rachunku Uczestniczącego). Oznaczać to będzie przepływ środków pieniężnych z Rachunku Własnego na Rachunek Uczestniczący - lub odwrotnie - dla celów konsolidacji na Rachunek Główny.

Po wykonaniu transakcji zerowania rachunków, saldo kredytowe przeniesione na Rachunek Główny z Rachunku Uczestniczącego reprezentuje należność tego Uczestnika od Posiadacza Rachunku Głównego, a wyzerowane saldo debetowe poprzez transfer środków z Rachunku Głównego na Rachunek Uczestniczący reprezentuje należność Posiadacza Rachunku Głównego od Uczestnika.

Od tak skonsolidowanego na Rachunku Głównym salda Bank będzie obliczał oprocentowanie na rzecz Posiadacza Rachunku Głównego czyli Pool Leadera (dodatnie lub ujemne w zależności od stanu tego skumulowanego skonsolidowanego salda).

Następnie będzie dokonywana alokacja odsetek na poszczególnych Uczestników proporcjonalnie do wielkości sald na Rachunkach Uczestniczących przypisanych poszczególnym Uczestnikom.

Spółka, jak każdy z pozostałych Uczestników, będzie uprawniona do uzyskania od Pool Leadera - bądź będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Pool Leadera - proporcjonalnej części odsetek w zależności od sald na Rachunku Uczestniczącym.

Wysokość odsetek z konsolidacji funduszy z Rachunków Uczestniczących na Rachunku Głównym będzie odpowiadała warunkom rynkowym i będzie ustalona na podstawie odrębnego porozumienia pomiędzy Uczestnikami a Pool Leaderem.

Bank zrealizuje transfery i konsolidację sald zgodnie z powyższą metodologią na podstawie zawartej z Pool Leaderem umowy (Group Account Agreement), do której przystępują Uczestnicy na postawie stosownego oświadczenia.

Działalność Banku ograniczać się będzie do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego), do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (otwarcie Rachunku Głównego, Rachunków Uczestniczących, dokonywanie transferów i konsolidacji sald etc.).

Pool Leader będzie organizował system finansowania dla wszystkich Uczestników, zarządzał i administrował zagregowaną płynnością finansową, Będzie przy tym realizował takie funkcje jak np. dbanie o prawidłowe obliczenia kwot podlegających agregacji na Rachunku Głównym poprzez system Rachunków Uczestniczących oraz ich następczej dystrybucji do Uczestników, nadzór nad obsługą techniczną cash-poolingu prowadzoną przez Bank, prowadzenie negocjacji z Bankiem w sprawie wysokości oprocentowania etc.

Pool Leader będzie ponosił ryzyka związane z prawidłowym działaniem cash-poolingu (w szczególności ryzyko poniesienia ciężaru ewentualnej niewypłacalności Uczestnika).

Pool Leader nie będzie otrzymywał wynagrodzenia za powyższą usługę zarządzania płynnością finansową (cash-poolingu).

Uczestnicy cash-poolingu (poza relacjami Pool Leader - Uczestnik) nie świadczą sobie wzajemnie w ramach opisanego w zdarzeniu przyszłym cash-poolingu żadnych usług, w szczególności nie udzielają sobie pożyczek.

Spółka rozlicza różnice kursowe zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka wycenia transakcje realizowane na walutowych rachunkach bankowych według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego odpowiednio dzień otrzymania należności lub zapłaty zobowiązania. W sytuacji natomiast przewalutowania waluty do wyceny transakcji Spółka stosuje kursy banku, z którego usług korzysta (odpowiednio kurs kupna lub kurs sprzedaży).

Spółka rozpoznaje również różnice kursowe od środków pieniężnych zgromadzonych na walutowych rachunkach bankowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy transfer środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Własnymi Spółki, prowadzonymi w obcych walutach (np. euro, dolar amerykański), a odpowiednimi walutowymi Rachunkami Uczestniczącymi w ramach cash-poolingu będzie powodować powstawanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: ustawa o PDOP), które zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe?

Stanowisko Spółki:

W ocenie Wnioskodawcy, transfer środków pieniężnych pomiędzy Rachunkami Własnymi Spółki, prowadzonymi w obcych walutach (np. euro, dolar amerykański), a odpowiednimi walutowymi Rachunkami Uczestniczącymi w ramach cash-poolingu nie będzie powodować powstawanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: ustawa o PDOP). W konsekwencji oznacza to, iż Spółka nie będzie rozpoznawać przychodów do opodatkowania w postaci dodatnich różnic kursowych, jak również nie będzie uznawać za koszty uzyskania przychodów ujemnych różnic kursowych.

W celu ustalenia, czy w przypadku transferu środków pieniężnych w walucie obcej pomiędzy walutowym Rachunkiem Własnym Spółki, a odpowiednim walutowym Rachunkiem Uczestniczącym będzie dochodzić do powstania podatkowych różnic kursowych, należy odnieść się do przepisu art. 15a ustawy o PDOP.

Zgodnie z treścią art. 15a ust. 1 ustawy o PDOP, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe.

W art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o PDOP ustawodawca przewidział natomiast zamknięty katalog sytuacji, w których dochodzi do powstania dodatnich lub ujemnych różnic kursowych dla celów podatkowych. Są to wyłącznie przypadki, gdy:

• wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu otrzymania;
  

• wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego poniesienia dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty;
  

• wartość środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku;
  

• wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest inna niż jego wartość w dniu zwrotu;
  

• wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest inna niż jego wartość w dniu spłaty.
  
  
  

Zdaniem Spółki, transfery dziennych sald pomiędzy jej walutowymi Rachunkami Własnymi a odpowiednimi Rachunkami Uczestniczącymi nie będą wiązały się z zaistnieniem żadnej z powyższych sytuacji, a w konsekwencji nie będą skutkowały powstaniem różnic kursowych dla celów podatkowych. W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy transfery środków z walutowych Rachunków Uczestniczących wyrównujące ujemne salda walutowych Rachunków Własnych Spółki do ustalonego poziomu, nie będą stanowiły przychodów podatkowych Spółki, gdyż nie będą to definitywne przysporzenia majątkowe. Analogicznie, transfery nadwyżek środków pieniężnych z walutowych Rachunków Własnych Spółki na odpowiednie walutowe Rachunki Uczestniczące nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż nie będą to wydatki definitywne.

W związku z tym realizowane w ramach cash-poolingu transfery kwot sald pomiędzy danym walutowym Rachunkiem Własnym Spółki, a odpowiednim walutowym Rachunkiem Uczestniczącym nie będą wiązały się z zaistnieniem sytuacji określonych w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 lub art. 15a ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o PDOP.

Ponadto, zdaniem Spółki, zgodnie z opisanymi powyżej zasadami funkcjonowania cash-poolingu opisane transfery nie wyczerpują znamion umowy pożyczki, gdyż w ramach cash-poolingu nie będzie można określić stron potencjalnej umowy pożyczki ani konkretnej kwoty pieniędzy, która miałaby być jej przedmiotem.

W rezultacie, zdaniem Spółki, realizowane w ramach cash-poolingu transfery kwot bazowych (sald) pomiędzy danym walutowym Rachunkiem Własnym Spółki, a odpowiednim walutowym Rachunkiem Uczestniczącym, nie będą powodowały również zaistnienia sytuacji określonych w art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o PDOP.

Odnosząc się do przepisów art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o PDOP zauważyć należy, że dodatnie lub ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest odpowiednio niższa lub wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z przepisów tych wynika, że skutek w postaci powstania dodatnich lub ujemnych różnic kursowych wiąże się z następującymi zdarzeniami: zapłatą albo inną formą wypływu środków lub wartości pieniężnych wyrażonych w walucie obcej.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 15a ust. 7 ustawy o PDOP za dzień zapłaty, o którym mowa powyżej, uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że transferowane kwoty sald walutowych Rachunków Własnych Spółki na odpowiednie Rachunki Uczestniczące nie będą ,,zapłatą”, gdyż nie będą stanowiły uregulowania zobowiązań Spółki.

Drugą kwestią pozostaje ustalenie, czy transfer kwot sald z walutowych Rachunków Własnych Spółki w ramach cash-poolingu może zostać zakwalifikowany jako „inna forma wypływu środków pieniężnych”.

W opinii Spółki samo przetransferowanie kwot sald z walutowych Rachunków Własnych Spółki na odpowiednie walutowe Rachunki Uczestniczące nie może być rozumiane jako wypływ środków pieniężnych, o którym mowa w przepisach art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o PDOP. Spółka w wyniku tej operacji nie traci bowiem władztwa nad tymi środkami, w szczególności nie dochodzi do ich definitywnego przekazania innemu uczestnikowi cash-poolingu. Spółka podkreśla, że transfer bazowych kwot sald, stanowi wyłącznie czynność techniczną niezbędną do funkcjonowania cash-poolingu. Skalkulowanie różnic kursowych dla celów podatkowych w opisanej sytuacji byłoby sprzeczne z ideą przepisu art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o PDOP, czyli ustaleniem różnic kursowych dla celów podatkowych wyłącznie w przypadkach, gdy różnice te się „realizują”. Natomiast sytuacja, w której dochodzi wyłącznie do technicznego przeksięgowania bazowych kwot sald między rachunkami z zachowaniem pełnego władztwa nad tymi środkami przez ten sam podmiot, w ocenie Spółki nie stanowi „wypływu środków pieniężnych”, o jakim mowa w przepisie art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o PDOP. Tym samym taka transakcja nie powoduje żadnych skutków w zakresie wyceny środków pieniężnych w walucie obcej. W konsekwencji nie powstaje wówczas problem obliczenia różnic kursowych od tych środków, które nie obciążają kosztów uzyskania przychodów ani też nie stanowią przychodów Spółki.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż przepływy bazowych kwot sald w walutach pomiędzy jej walutowym Rachunkiem Własnym, a stosownym walutowym Rachunkiem Uczestniczącym nie będą wiązały się z zaistnieniem żadnej z sytuacji określonych w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o PDOP. W konsekwencji, zdaniem Spółki, powyższe przepływy w ramach cash-poolingu nie będą powodowały dla Spółki powstania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka podkreśla, że wskazane wyżej uwagi dotyczą przepływu bazowych kwot sald pomiędzy jej walutowym Rachunkiem Własnym a stosownym walutowym Rachunkiem Uczestniczącym. Nie odnoszą się one natomiast do przypadku kapitalizacji odsetek, stanowiących przychód podatkowy lub koszt podatkowy Spółki powstały w związku z uczestnictwem Spółki w cash-poolingu. W ocenie Spółki, w odniesieniu do takich sytuacji zastosowanie będą miały przepisy ogólne dotyczące rozpoznawania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ustawy o PDOP.

Jednocześnie Spółka nadmienia, iż w odniesieniu do podobnych sytuacji organy podatkowe przyjmowały jednolite stanowisko, zgodnie z którym transfery środków pieniężnych w walucie w ramach cash-poolingu pomiędzy rachunkami Uczestników, a rachunkami Pool Leadera, nie prowadzą do powstania podatkowych różnic kursowych. Stanowisko takie prezentują m.in.:

• Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 stycznia 2012 r., nr IPPB5/423-990/11-3/JC,
  

• Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2010 r., nr ITPB3/423-164b/10/MK,
  

• Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2009 r., nr ILPB3/423-758/08-3/HS,
  

• Minister Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2009 r., nr IBPBI/2/423-205/09/BG.
  
  
  

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.