INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 5 września 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 22 listopada 2012 r. (data wpływu 30 listopada 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W czerwcu 2011 r. zawarła Pani umowę o udzielenie wsparcia finansowego w ramach Priorytetu VI PO KL „Rynek pracy otwarty dla wszystkich”, Działania 6.2 „Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia”.

Przedmiotem umowy było udzielenie wsparcia finansowego w postaci środków finansowych na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Przyznanie środków finansowych odbyło się w oparciu o zasadę de minimis, zgodnie z rozporządzeniem ministra rozwoju regionalnego z dnia 15 grudnia 2010 roku w sprawie udzielania pomocy publicznej w ramach programu operacyjnego Kapitał Ludzki (Dz.U. z 2010 r. nr 239, poz. 1598)

Z przyznanych środków finansowych zakupiła Pani środek trwały o wartości 7.900 zł. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środek trwały wprowadziła Pani do ewidencji środków trwałych i rozpoczęła naliczanie odpisów z tytułu użytkowania. Jak wynika z art. 23 ust 1 pkt 45 nie uważa się za koszt uzyskania przychodu odpisów z tytułu używania środka trwałego od wartości która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Jednocześnie dotacja otrzymana na zakup środka trwałego (jak zwrot wydatków) korzysta ze zwolnienia od opodatkowania. Środki te nie stanowią przychodu (art 14 ust 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Prowadzi Pani działalność od czerwca 2011 r. na zasadach ogólnych w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W najbliższym czasie zamierza Pani sprzedać za około 7.000 zł zakupiony w lipcu 2011 r. opisany wyżej środek trwały.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Co jest podstawą opodatkowania przy zbyciu środka trwałego zakupionego ze środków finansowych przyznanych na rozpoczęcie działalności w ramach działania 6.2...

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania będzie przychód ze zbycia środka trwałego pomniejszony o różnicę między kwotą wydatkowaną na zakup środka trwałego która pochodziła ze wsparcia finansowego udzielonego na rozpoczęcie działalności a kwotą odpisów amortyzacyjnych do dnia zbycia środka trwałego (art. 22h ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Powstała różnica zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy, stanowić będzie dochód który powinien być doliczony do dochodu z działalności gospodarczej a wyliczony od całości podatek na zasadach ogólnych wpłacony do właściwego urzędu skarbowego.

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdziła Pani, że kwota wydatkowana na zakup środka trwałego pochodziła ze wsparcia finansowego udzielonego na rozpoczęcie działalności w ramach Priorytetu VI PO KL „Rynek pracy otwarty dla wszystkich”, Działania 6.2 „Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia”.

Wskazuje Pani, iż wsparcie finansowe jest zwolnione z opodatkowania. Odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej (art. 23 ust 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Pani zdaniem kwota ze sprzedaży środka trwałego, o którym mowa powinna być ujęta w pozycji: pozostałe przychody podatkowej księgi przychodów i rozchodów (np kwota 7.000 zł). Wartość zakupu środka trwałego pomniejszona o odpisy amortyzacyjne do dnia sprzedaży powinny być ujęte w kolumnie pozostałe koszty podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Powstała różnica, zgodnie z art. 23 ust 1 pkt 1 lit b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić będzie dochód który powinien być doliczony do dochodu z działalności gospodarczej. Wyliczony od całości podatek na zasadach ogólnych wpłacić należy do właściwego urzędu skarbowego.

Jako przykład wskazuje Pani:

• zakup środka trwałego 7.900 zł
• odpis amortyzacyjny np 1.975 (7.900 x 20% : 12 x 15 miesięcy używania = 1.975 zł)
• różnica niezamortyzowana 7.900 – 1.975 = 5. 925 zł (pozostałe koszty)
• sprzedaż: 7.000 zł (pozostałe przychody)
• dochód do opodatkowania 7.000 – 5. 925 = 1.075
• podatek 1.075 zł x 18% = 194 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej – w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy - jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

• ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kwalifikując zatem wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełnia on dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ustawy.

Przez poniesienie wydatku należy rozumieć bycie obarczonym, obciążonym. Poniesienie wydatku z majątku podatnika oznacza, że pokryty jest on co do zasady z zasobów majątkowych podatnika w sposób ostateczny. Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych, z których wydatek jest dokonywany.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Poprzez sumę odpisów amortyzacyjnych należy rozumieć zarówno odpisy zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, co wynika z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy.

Co od zasady dochód ze sprzedaży oblicza się więc jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami na nabycie zbywanych składników majątku, pomniejszonym o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych, bez względu na to, czy odpisy zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Inaczej mówiąc, przy sprzedaży środka trwałego kosztem uzyskania przychodu jest różnica między wartością początkową środka trwałego, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i te niestanowiące kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Wyłączenie powyższe jest uzasadnione charakterem odpisów amortyzacyjnych, których suma ma odpowiadać kosztom faktycznie poniesionym na nabycie (wytworzenie) środków trwałych.

Jeżeli zatem podatnik faktycznie i w sensie ekonomicznym nie poniósł wydatku, bowiem został mu on zwrócony, to brak jest podstaw aby umożliwić mu zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych.

Konsekwentnie, jeżeli zakup środka trwałego został w całości sfinansowany z otrzymanych na ten cel środków finansowych, np. z dotacji - wyłączonej z przychodów na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie jest możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatku na nabycie środka trwałego i odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tego środka trwałego, które nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu. Skoro wydatek na nabycie środka trwałego nie został de facto poniesiony, nie może również być kosztem uzyskania przychodu ze zbycia tego składnika majątku.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że uzyskała Pani wsparcie finansowe w postaci środków finansowych na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Z przyznanych środków zakupiła Pani środek trwały, który wprowadziła do ewidencji środków trwałych i rozpoczęła naliczanie odpisów z tytułu użytkowania. Odpisów amortyzacyjnych nie zaliczała Pani do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. W najbliższym czasie zamierza Pani sprzedać zakupiony w lipcu 2011 r. opisany wyżej środek trwały.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zatem stwierdzić, że w zaprezentowanym stanie faktycznym brak jest możliwości zaliczenia niezamortyzowanej wartości początkowej środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów. Koszt nabycia w opisanej sytuacji nie został bowiem przez Panią poniesiony.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.