INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2011 r. (data wpływu 23 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy najemnej na pokładzie statku - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z pracy najemnej na pokładzie statku.

Wezwaniem z dnia 23 listopada 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 2 grudnia 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) oraz pismem z dnia 2 grudnia 2011 r. (data wpływu 21 grudnia 2011 r.) uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

We wniosku tym oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem RP, nie posiada innego obywatelstwa. W Polsce posiada stałe miejsce zamieszkania i zameldowania do celów podatkowych. W Polsce posiada rodzinę, znajomych i nieruchomości. Wnioskodawca wykonuje działalność zarobkową polegającą na najemnym świadczeniu pracy jako marynarz żeglugi międzynarodowej na statku morskim pływającym na wodach międzynarodowych. Ma podpisaną umowę z przedsiębiorstwem zajmującym się pośrednictwem w zatrudnianiu marynarzy zarejestrowanym w Republice Cypryjskiej. Wynagrodzenie wypłacane jest za pośrednictwem ww. spółki zagranicznej. Statek morski, na którym podatnik wykonuje pracę pływa pod banderą Republiki Panamy. Faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski, na pokładzie którego Wnioskodawca wykonuje pracę, znajduje się na terenie Szkocji (Wielka Brytania).

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy przedsiębiorca pośredniczący w zatrudnieniu go (spółka zarejestrowana na Cyprze) ani na rzecz, którego wykonuje on pracę (zarządzający statkiem przedsiębiorca zarejestrowany w Wielkiej Brytanii) nie odprowadza zaliczek na podatek dochodowy od dochodów osiągniętych za pracę najemną ani nie opłaca podatku obowiązującego zgodnie z przepisami obwiązującymi w Wielkiej Brytanii.

Wnioskodawca wykonując umowę, pracuje w z góry ustalonym systemie - 28 dni wykonuje pracę na międzynarodowym statku morskim (30 dni faktycznie przebywa poza granicami RP), 26 dni przebywa na terytorium RP. Tym samym w Polsce w bieżącym roku podatkowym uzyska status rezydencji podatkowej.

Wnioskodawca ma na terytorium RP centrum interesów życiowych. Jest właścicielem gruntów rolnych znajdujących się na terenie Polski. Wnioskodawca ziemię tę uprawia oraz otrzymuje dotacje strukturalne na grunty rolne finansowane ze środków Unii Europejskiej. W związku z tym jest zarejestrowany w Kasie Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, opłaca składki emerytalne i rentowe. Nie uzyskuje innych dochodów w związku z uprawą ziemi, poza wspomnianymi subwencjami strukturalnymi, w szczególności nie sprzedaje płodów rolnych.

Dochody uzyskiwane przez podatnika jako dotacje strukturalne wypłacane na ziemie rolne finansowane ze środków Unii Europejskiej, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 116 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej u.p.d.o.f., są wolne od podatku. Natomiast dochody uzyskiwane w związku z prowadzeniem gospodarstwa rolnego na mocy art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. nie podlegają opodatkowaniu PIT, a są rozliczane zgodnie z ustawą z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 143, poz. 1199).

W przesłanym uzupełnieniu wskazano, iż siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek w transporcie międzynarodowym, na którym Wnioskodawca wykonuje pracę, podobnie jak siedziba zarządu, znajduje się w Aberdeen (Szkocja) w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy dochody osiągnięte w 2011 r. przy wykonywaniu pracy najemnej na pokładzie statku żeglugi międzynarodowej zarządzanego przez przedsiębiorcę mającego faktyczną siedzibę w Wielkiej Brytanii, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce oraz czy Wnioskodawca będzie musiał składać deklarację podatkową, w sytuacji gdy nie uzyska dochodów opodatkowanych p.d.o.f. ...
2. Czy Wnioskodawca uzyskując dochody w następnych latach podatkowych zgodnie z opisanym wyżej stanem faktycznym, będzie musiał składać deklaracje i opłacać podatek dochodowy od osób fizycznych...
3. Czy w sytuacji, gdyby Wnioskodawca osiągnął dochody opodatkowane na podstawie u.p.d.o.f. będzie miał obowiązek obliczenia i zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją...

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, nie będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu na terytorium RP i nie będzie też musiał składać deklaracji podatkowej zarówno w przypadku dochodów osiągniętych w bieżącym roku podatkowym, jak i w przyszłych latach podatkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z tym, że przedsiębiorstwo eksploatujące statek morski, na pokładzie którego wykonuje pracę, ma siedzibę faktycznego zarządu w Wielkiej Brytanii, właściwe będzie unormowanie tej kwestii zawarte w art. 14 ust. 3 Konwencji między Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie 20 lipca 2006 r. (Dz. U. nr 250, poz. 1840). Z treści powyższego przepisu wynika, że dochody osiągnięte z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa mogą być opodatkowane w tym Państwie. Tym samym RP i Wielka Brytania wzajemnie zrzekły się prawa do pobierania podatku za wykonywanie pracy na statkach morskich, w sytuacji, gdy została ona wykonana w drugim umawiającym się Państwie. W związku z tym, zgodnie z celem niniejszej Konwencji, w przedmiotowym stanie faktycznym, podatnik wykonując pracę na statku morskim, którego przedsiębiorca ma faktyczną siedzibę w Wielkiej Brytanii, nie ma obowiązku obliczenia i zapłaty podatku w Polsce od dochodów osiągniętych za wykonywanie niniejszej pracy. Jednocześnie wskazano, iż interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu 9 czerwca 2009 r. i 25 listopada 2010 r. (sygn. ITPB2/415-347/09/IB oraz sygn. ITPB2/415-801/10/IB), potwierdzają w tym zakresie zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy od dochodów osiągniętych za granicą, mimo istnienia takiego obowiązku, nie są odprowadzane zaliczki na podatek dochodowy w Wielkiej Brytanii, nie ma to wpływu na konieczność zapłaty podatku dochodowego (części ani całości) w Polsce. Polskie organy skarbowe nie mają uprawnienia do swoistego karania podatnika za niedopełnienie obowiązku ciążącego na stronie umowy i nie mogą one pobierać podatku, ani jego części, od dochodów osiągniętych za granicą, zwolnionych na mocy Konwencji. Powyższe wynika również z treści przepisów Konwencji.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z tym, że dochody uzyskiwane przez Niego w Polsce są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych, bądź nie są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, nie ma on obowiązku obliczenia i zapłaty podatku za pracę najemną wykonywaną na statku morskim w opisanym stanie faktycznym. Nie jest tym samym możliwe zastosowanie obliczenia podatku za pomocą metody wyłączenia z progresją, uregulowanej w art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f. Skutkiem czego dochody osiągnięte za pracę najemną wykonywaną na statku morskim eksploatowanym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę faktycznego zarządu w Wielkiej Brytanii są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na terytorium RP.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma On obowiązku złożenia deklaracji ani zapłaty podatku za część lub całość dochodów, jakie osiągnie w omawianym stanie faktycznym.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy osiągnie On dochody opodatkowane na gruncie u.p.d.o.f., będzie podlegał obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Podatnik będzie musiał złożyć zeznanie i zapłacić podatek dochodowy w sposób obliczony zgodnie z art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f., tzn. będzie musiał zastosować metodę wyłączenia z progresją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 1 konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz.U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840) z zastrzeżeniem postanowień artykułów 15, 17, 18 i 19 niniejszej Konwencji, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 14 ust. 2 ww. konwencji bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i
2. wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie.

Na podstawie art. 14 ust. 3 ww. konwencji bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie otrzymywane za pracę najemną, wykonywaną na pokładzie statku morskiego bądź statku powietrznego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa może być opodatkowane w tym Państwie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. a) ww. konwencji w rozumieniu niniejszej Konwencji, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej określenie "Zjednoczone Królestwo" oznacza Wielką Brytanię i Irlandię Północną, włącznie z jakimkolwiek obszarem poza wodami terytorialnymi Zjednoczonego Królestwa, na których na mocy jego prawa dotyczącego Szelfu Kontynentalnego i zgodnie z prawem międzynarodowym, Zjednoczone Królestwo może sprawować suwerenne prawa w odniesieniu do dna morskiego i podglebia oraz ich zasobów naturalnych.

Określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (art. 3 ust. 1 lit. g) ww. konwencji).

Wskazać przy tym należy, iż użyty w art. 14 ust. 3 ww. umowy zwrot „może być opodatkowane w tym Państwie” wskazuje, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji).

W kontekście powyższego, nie sposób zatem zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, iż w świetle tego przepisu „Polska i Wielka Brytania wzajemnie zrzekły się prawa do pobierania podatku (…) w sytuacji gdy praca została wykonana w drugim umawiającym się państwie”.

Dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu i siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii może być bowiem opodatkowany zarówno w Wielkiej Brytanii, jak i w państwie rezydencji tj. w Polsce.

Jednocześnie, w Polsce - w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu - należy zastosować określoną w art. 22 umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ww. umowy, w przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Zjednoczonym Królestwie, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu.
2. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Konwencji, mogą być opodatkowane w Zjednoczonym Królestwie, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Zjednoczonym Królestwie. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Zjednoczonym Królestwie.
3. Jeżeli zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Wielkiej Brytanii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Reasumując, za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym na podstawie postanowień konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania „Polska i Wielka Brytania wzajemnie zrzekły się prawa do pobierania podatku (…) w sytuacji gdy praca została wykonana w drugim umawiającym się państwie”.

W przedmiotowej sprawie bowiem dochód Wnioskodawcy z pracy wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające miejsce faktycznego zarządu i siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii może być opodatkowany zarówno w Wielkiej Brytanii, jak i w państwie rezydencji tj. w Polsce.

W celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu znajduje natomiast zastosowanie określona w art. 22 umowy metoda zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu tzw. metoda wyłączenia z progresją.

Z tego też względu, nie powstaje obowiązek zapłaty podatku w Polsce od ww. dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie ma również obowiązku składania deklaracji i zeznań podatkowych w Polsce. W sytuacji natomiast osiągnięcia dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce, będą one opodatkowane w sposób określony w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku zdarzenia przyszłego interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.