Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPP1/443-1041/12-2/AI
z 12 lutego 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zarządu, przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2012 r. (data wpływu 12 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych przez jednostkę budżetową na rzecz podmiotów typu urzędy gmin, urząd miasta, urząd miasta i gminy, urząd miejski, starostwa powiatowe, urząd marszałkowski - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług świadczonych przez jednostkę budżetową na rzecz podmiotów typu urzędy gmin, urząd miasta, urząd miasta i gminy, urząd miejski, starostwa powiatowe, urząd marszałkowski.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Biuro jako jednostka budżetowa zostało powołane na mocy uchwały Sejmiku Województwa z dnia 24 października 2006 r. Do ww. uchwały załączono Statut Biura, w którym określono wraz z jego zmienioną wersją na podstawie uchwały Sejmiku Województwa z dnia 25 stycznia 2010 r., że do zadań Biura należało wykonywanie prac geodezyjnych, kartograficznych, geodezyjno-rolnych i projektowych.

W dniu 5 lipca 2010 r. Sejmik Województwa podjął Uchwałę o likwidacji jednostki budżetowej Biuro, które uległo zakończeniu z dniem 31 grudnia 2010 r. Następnie Uchwałą Sejmiku Województwa z dnia 5 lipca 2010 r. utworzono jednostkę budżetową Zarząd, która działa w imieniu Województwa i jako następca prawny przejęła mienie, zobowiązania i należności po zlikwidowanej jednostce.

W okresie od roku 2007 - do roku 2010 Biuro dokonywało sprzedaży usług m. in. w zakresie podziału działek, wypisów i wyrysów, wykazów zmian gruntowych, rozgraniczenia działek, wyciągów zmian ewidencyjnych, mapy dla celów projektowych, prac z zakresu klasyfikacji gruntów, wykonania numerycznych map glebowo-rolniczych, weryfikacji ewidencji gruntów, opisów i map, wznowień i wskazania granic, wymiany gruntów, sprawdzania użytków i klas na działkach, opracowania dokumentacji geodezyjno-kartograficznej, wykonania aktualizacji mapy na podstawie umów cywilnoprawnych dla podmiotów typu: urzędy gmin, urząd miasta, urząd miasta i gminy, urząd miejski, starostwa powiatowe, Urząd Marszałkowski Województwa. Biuro wystawiało faktury sprzedaży, w których wykazywało ww. sprzedaż jako zwolnioną od podatku VAT. Jako podstawę zwolnienia Biuro podawało § 8 ust. 1 pkt 14 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. przepisu § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy (usługi w zakresie rozprowadzania wody i usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne) oraz usług komunikacji miejskiej.

Z powyższego przepisu wynika, iż zwolnienie, o którym mowa, dotyczy usług świadczonych pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi (bez ograniczeń dotyczących terytorialnego zakresu działania tych jednostek).

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminów: „jednostka budżetowa”, „zakład budżetowy” oraz „gospodarstwo pomocnicze jednostki budżetowej”. W związku z tym, należy posiłkować się definicjami zawartymi w innych przepisach, w tym w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz jej nieobowiązującą już wersją z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. 2005 r. Nr 249, poz. 2104).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.):

1. Gmina może tworzyć jednostki pomocnicze: sołectwa oraz dzielnice, osiedla i inne. Jednostką pomocniczą może być również położone na terenie gminy miasto.
2. Jednostkę pomocniczą tworzy rada gminy, w drodze uchwały, po przeprowadzeniu konsultacji z mieszkańcami lub z ich inicjatywy.
3. Zasady tworzenia, łączenia, podziału oraz znoszenia jednostki pomocniczej określa statut gminy.
   
   

Tylko gmina i tylko na warunkach określonych w ustawie o samorządzie gminnym może tworzyć jednostki pomocnicze.

Nie należy do nich urząd gminy, a katalog takich jednostek określony w art. 5 jest zamknięty.

Kolejne wskazówki co do statusu prawnego urzędów JST można wywieźć z:

1. art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: uofp 2009), zgodnie z którym:
   1. jednostki sektora finansów publicznych są tworzone w formach określonych w niniejszym rozdziale;
   2. jednostki sektora finansów publicznych mogą być tworzone na podstawie niniejszej ustawy albo na podstawie odrębnych ustaw.

a w poprzednio obowiązującym stanie prawnym ustawa z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych, (dalej: uofp 2005).

1. art. 19 - jednostki sektora finansów publicznych mogą być tworzone w formach określonych w niniejszym rozdziale oraz na podstawie odrębnych ustaw jako państwowe lub samorządowe osoby prawne albo jako państwowe jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.
2. w komentarzu do art. 11 uofp 2009 r., autor: Ludmiła Lipiec-Warzecha czytamy: „Charakterystyka prawna jednostki budżetowej”.

Jednostką budżetową jest jednostka organizacyjna sektora finansów publicznych, która pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadza na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo sądownictwa jednostki samorządu terytorialnego. W formie tej działają m.in. organy administracji rządowej i samorządowej, sądownictwa, wojska, policji, pomocy społecznej, ochrony zdrowia, prokuratury (...).

1. ustawodawca przynajmniej w trzech przepisach rangi ustawowej przyznaje, że urząd jest jednostką budżetową. Są to następujące przepisy:
   • Art. 249.1. ust. 3 uofp 2009 r. - w planie finansowym urzędu jednostki samorządu terytorialnego ujmuje się wszystkie wydatki budżetowe nieujęte w planach finansowych innych jednostek budżetowych, w tym wydatki związane z funkcjonowaniem organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego i zarządu jednostki samorządu terytorialnego, a wcześniej:
   • Art. 186. ust. 3 uofp 2005 r. - w planie finansowym urzędu jednostki samorządu terytorialnego ujmuje się wszystkie wydatki budżetowe nieujęte w planach finansowych innych jednostek budżetowych, w tym wydatki związane z funkcjonowaniem organu stanowiącego i zarządu jednostki samorządu terytorialnego.
   
   

Sformułowanie „innych jednostek budżetowych” oznacza innych niż urząd jednostki samorządu terytorialnego.

Art. 249 ust. 5 uofp 2009 r. - w planie finansowym wojewódzkiej jednostki budżetowej, innej niż urząd marszałkowski, mogą być ujmowane dotacje związane z realizacją programów operacyjnych.

Tutaj ustawodawca wprost pisze „jednostki budżetowej, innej niż urząd marszałkowski” i skoro nie pozostawia wątpliwości, że urząd marszałkowski jest jednostką budżetową, to z pewnością w tej samej formie organizacyjno - prawnej działają urzędy pozostałych szczebli samorządu terytorialnego.

• Art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach - publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241),
• ust. 2 - Gospodarstwo pomocnicze gminnej, powiatowej i wojewódzkiej jednostki budżetowej likwiduje kierownik jednostki budżetowej, po uzyskaniu opinii dotyczącej terminu rozpoczęcia i zakończenia likwidacji:
  1. wójta, burmistrza lub prezydenta miasta - w przypadku gospodarstw pomocniczych gminnych jednostek budżetowych albo
  2. zarządu powiatu lub województwa - w przypadku odpowiednio gospodarstw pomocniczych powiatowych i wojewódzkich jednostek budżetowych.
  
  

Wymóg uzyskania opinii, o której mowa w ust. 2, nie dotyczy likwidacji gospodarstwa pomocniczego działającego przy jednostce budżetowej, której kierownikiem jest wójt, burmistrz lub prezydent miasta. Na mocy art. 33 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym:

1. Wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.
2. Organizację i zasady funkcjonowania urzędu gminy określa regulamin organizacyjny, nadany przez wójta w drodze zarządzenia.
3. Kierownikiem urzędu jest wójt.
   
   

Na mocy art. 35 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.):

• ust. 1 - Organizację i zasady funkcjonowania starostwa powiatowego określa regulamin organizacyjny uchwalony przez radę powiatu na wniosek zarządu powiatu;
• ust. 2 - Starosta jest kierownikiem starostwa powiatowego oraz zwierzchnikiem służbowym pracowników starostwa i kierowników jednostek organizacyjnych powiatu oraz zwierzchnikiem powiatowych służb, inspekcji i straży.
  
  

Na mocy art. 43 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U z 2001 r. Nr 142, poz. 1590 ze zm.):

• ust. 1 - Marszałek województwa organizuje pracę zarządu województwa i urzędu marszałkowskiego, kieruje bieżącymi sprawami województwa oraz reprezentuje województwo na zewnątrz.
• ust. 3 - Marszałek województwa jest kierownikiem urzędu marszałkowskiego, zwierzchnikiem służbowym pracowników tego urzędu i kierowników wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych.
  
  

Jest jeszcze szereg innych przepisów, które potwierdzają status prawny urzędów jednostek samorządów terytorialnych, funkcjonujących w formule jednostki budżetowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca działający jako jednostka budżetowa przy wykonywaniu usług na rzecz podmiotów typu: urzędy gmin, urząd miasta, urząd miasta i gminy, urząd miejski, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski mógł stosować zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie przepisów § 8 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. przepisu § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi?

Zdaniem Wnioskodawcy, urząd gminy, urząd miasta, urząd miasta i gminy, urząd miejski, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski działają w formie organizacyjno - prawnej określonej w ustawie o finansach publicznych jako jednostka budżetowa. Z uwagi na hierarchię źródeł prawa w Polsce żadna interpretacja ani też orzecznictwo nie może mieć pierwszeństwa przed przepisem rangi ustawowej. Nabywcami usług Zainteresowanego były więc wskazane urzędy gmin, urzędy miasta, urzędy miasta i gminy, urzędy miejskie, starostwa powiatowe, urząd marszałkowski - kwalifikowane jako jednostki budżetowe.

Tym samym, zastosowanie przez Wnioskodawcę dla takich usług zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. przepisu § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług było uznawane jako właściwe.

W świetle obowiązującego w latach 2007 – 2010 stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W związku z tym, iż przedstawione we wniosku pytanie dotyczy opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w latach 2007 – 2010 w uzasadnieniu powołano przepisy obowiązujące w latach 2007 – 2010.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – według art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy – o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Należy zauważyć, iż generalnie, poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustaw, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Od wspomnianej zasady ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki. I tak, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Generalnie zatem wyłączone od opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 14, obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Natomiast od dnia 1 grudnia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2009 r., w tym zakresie obowiązywał tożsamy przepis zawarty w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Następnie od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. obowiązywało rozporządzenie z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w którym tożsama treść przywołanego przepisu znalazła odzwierciedlenie w § 12 ust. 1 pkt 13.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiowały terminów: „jednostka budżetowa”, „zakład budżetowy” oraz „gospodarstwo pomocnicze jednostki budżetowej”, w związku z tym, należy posiłkować się definicjami zawartymi w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104).

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. ustawy sektor finansów publicznych tworzą m. in.:

1. organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy i trybunały;
2. gminy, powiaty i samorząd województwa, zwane dalej „jednostkami samorządu terytorialnego”, oraz ich związki;
3. jednostki budżetowe, zakłady budżetowe i gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych;
4. inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, banków i spółek prawa handlowego.
   
   

Jednostkami budżetowymi – w myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy – są takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 1-3. Według przepisu art. 26 ust. 1 cyt. ustawy, gospodarstwem pomocniczym jednostki budżetowej, jest wyodrębniona z jednostki budżetowej, pod względem organizacyjnym i finansowym, część jej podstawowej działalności lub działalność uboczna.

Natomiast zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 powołanej ustawy, zakładami budżetowymi są takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które:

1. odpłatnie wykonują wyodrębnione zadania;
2. pokrywają koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.
   
   

Zakładami budżetowymi są, zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o finansach publicznych, takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które odpłatnie wykonują wyodrębnione zadania, pokrywają koszty swojej działalności z przychodów własnych. Zakłady budżetowe tworzą, łączą, przekształcają w inną formę organizacyjno-prawną i likwidują ministrowie, kierownicy urzędów centralnych i wojewodowie oraz inne organy działające na podstawie odrębnych przepisów – państwowe zakłady budżetowe. Natomiast gminne, powiatowe lub wojewódzkie zakłady budżetowe tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące samorządu terytorialnego – art. 25 ust. 1 ustawy o finansach publicznych.

Z kolei gospodarstwem pomocniczym jest, w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, wyodrębniona z jednostki budżetowej, pod względem organizacyjnym i finansowym, część jej podstawowej działalności lub działalność uboczna. Gospodarstwo pomocnicze tworzy i likwiduje kierownik jednostki budżetowej po uprzednim uzyskaniu zgody właściwego ministra, kierownika urzędu centralnego lub wojewody - w przypadku gospodarstw pomocniczych państwowych jednostek budżetowych lub zarządu jednostki samorządu terytorialnego - w przypadku gospodarstw pomocniczych gminnych, powiatowych i wojewódzkich jednostek budżetowych – art. 27 ust. 1 powołanej ustawy.

Wskazuje się, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. na podstawie art. 9 pkt 2, 3 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240), sektor finansów publicznych tworzą m. in. jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki, jednostki budżetowe oraz samorządowe zakłady budżetowe. Definicję jednostki budżetowej zawarto w art. 11 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Natomiast w art. 15 ust. 1 tej ustawy wskazano, że samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Natomiast zgodnie z art. 87 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241) z dniem 31 grudnia 2010 r. zakończeniu ulega likwidacja (…) gospodarstw pomocniczych państwowych jednostek budżetowych.

Zatem, ze zwolnienia wskazanego w pytaniu, a mianowicie określonego w § 8 ust. 1 pkt 14, obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak i § 12 ust. 1 pkt 13 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r., korzystają zatem usługi świadczone pomiędzy wskazanymi wyżej grupami podmiotów, których status prawny regulują ww. przepisy z zakresu finansów publicznych.

Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta. W myśl art. 33 ust. 1, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (urzędu miasta i gminy, urzędu miejskiego).

Zatem, jak wynika z powyższego, urząd gminy (urząd miasta i gminy, urząd miejski) nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu.

Skoro gmina nie jest jednostką budżetową, ani samorządowym zakładem budżetowym, jak również gospodarstwem pomocniczym w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, to do przedstawionych usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie znajdzie zastosowanie zwolnienie wynikające z § 8 ust. 1 pkt 14 i odpowiednio § 13 ust. 1 pkt 12 oraz § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia.

Dalej, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W świetle art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Organami powiatu są – zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym – rada powiatu i zarząd powiatu. Zarząd powiatu jest organem wykonawczym powiatu (art. 26 ust. 1 cyt. wyżej ustawy). Na podstawie art. 33 ww. ustawy, zarząd wykonuje zadania powiatu przy pomocy starostwa powiatowego oraz jednostek organizacyjnych powiatu, w tym powiatowego urzędu pracy. Starosta organizuje pracę zarządu powiatu i starostwa powiatowego, kieruje bieżącymi sprawami powiatu oraz reprezentuje powiat na zewnątrz – art. 34 ust. 1 cyt. ustawy.

Mając te regulacje na względzie należy zauważyć, że samorządowe osoby prawne (powiaty) nie mają własnych struktur organizacyjnych, zaś nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem jednostek organizacyjnych powiatu.

Z powyższego wynika więc, że starostwo powiatowe nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 6 ustawy o samorządzie powiatowym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Starostwo powiatowe jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań powiatu oraz obsługi techniczno organizacyjnej powiatu. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe powiatu i starostwa powiatowego, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości powiatu podmiotowość starostwa powiatowego. Zatem, starostwo powiatowe działając w imieniu powiatu realizuje zadania własne powiatu, jednakże osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych ma wyłącznie powiat.

Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe powiatu i starostwa powiatowego, jak również gminy i urzędu gminy (urzędu miasta i gminy, urzędu miejskiego) również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna podmiotowość tych podmiotów. Zatem, starostwo powiatowe działając w imieniu powiatu, czy urząd gminy (urząd miasta i gminy, urząd miejski) działający w imieniu gminy realizują zadania własne odpowiednio powiatu lub gminy, jednakże osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych ma wyłącznie powiat lub gmina.

Zatem, podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności zlecanych jednostkom budżetowym, samorządowym zakładom budżetowym są gmina i powiat jako jednostki samorządów terytorialnych, posiadające osobowość prawną. Natomiast starostwo powiatowe, urząd gminy (urząd miasta i gminy, urząd miejski), realizując zadania spoczywające na samorządowej osobie prawnej, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występują wyłącznie jako aparaty pomocnicze, działające w imieniu i na rzecz ww. osób prawnych.

Z kolei, jak stanowi art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1590 ze zm.) organy samorządu terytorialnego działają na podstawie i w granicach określonych przez ustawy. Do zakresu działania samorządu województwa należy wykonywanie zadań publicznych o charakterze wojewódzkim, niezastrzeżonych ustawami na rzecz organów administracji rządowej.

Jednakże, w myśl art. 14 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa, ustawy mogą określać sprawy należące do zakresu działania województwa jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez zarząd województwa.

Zatem, województwo wykonując zadania z zakresu administracji rządowej, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku z realizacją tych zadań, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Organami samorządu województwa są sejmik województwa i zarząd województwa - art. 15 ustawy o samorządzie województwa. Zarząd województwa jest organem wykonawczym województwa, w skład którego wchodzi m. in. marszałek województwa (art. 31 ust. 1 i ust. 2 ustawy o samorządzie województwa). Marszałek województwa organizuje pracę zarządu województwa i urzędu marszałkowskiego, kieruje bieżącymi sprawami oraz reprezentuje województwo na zewnątrz – art. 43 ust. 1 ww. ustawy.

Zarząd województwa wykonuje zadania województwa przy pomocy urzędu marszałkowskiego i wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych lub wojewódzkich osób prawnych – art. 45 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa.

Mając te regulacje na uwadze należy zauważyć, że województwo nie ma własnych struktur organizacyjnych, zaś nałożone na nie zadania wykonuje za pośrednictwem jednostki organizacyjnej. Tym samym, urząd marszałkowski jest jednostką organizacyjną województwa zapewniającą obsługę administracyjną, organizacyjną i techniczną zarządu województwa, a w praktyce także sejmiku województwa oraz jego organów wewnętrznych. Jest to więc aparat pomocniczy (biuro) organów województwa. Posiadanie takiego urzędu jest warunkiem niezbędnym dla sprawnego funkcjonowania każdego organu administracji publicznej. Urząd marszałkowski wykonując czynności zastrzeżone dla województwa nie działa samodzielnie, lecz w imieniu województwa.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest jednostką budżetową, do zadań której należy wykonywanie prac geodezyjnych, kartograficznych, geodezyjno-rolnych i projektowych. W latach 2007 - 2010 Zainteresowany dokonywał sprzedaży usług w tym zakresie na podstawie umów cywilnoprawnych dla podmiotów typu: urzędy gmin, urząd miasta, urząd miasta i gminy, urząd miejski, starostwa powiatowe, Urząd Marszałkowski Województwa. Wnioskodawca wystawiał faktury sprzedaży, w których wykazywał ww. sprzedaż jako zwolnioną od podatku VAT. Jako podstawę zwolnienia podawał § 8 ust. 1 pkt 14 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. przepisu § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy.

Jak wskazano wyżej istotą zwolnienia przewidzianego przez ustawodawcę w § 8 ust. 1 pkt 14, a następnie § 13 ust. 1 pkt 12 oraz § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia jest świadczenie usług pomiędzy wymienionymi w tym przepisie i zdefiniowanymi powyżej podmiotami.

Natomiast z uwagi na fakt, że ani gmina, ani powiat czy województwo nie są jednostkami budżetowymi, zakładami budżetowymi, ani gospodarstwami pomocniczymi jednostki budżetowej, to w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie określone w § 8 ust. 1 pkt 14, a następnie § 13 ust. 1 pkt 12 oraz § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi w rzeczywistości na rzecz gminy, powiatu oraz województwa będących jednostkami samorządu terytorialnego, a nie urzędów gmin, urzędu miasta, urząd miasta i gminy, urzędu miejskiego, starostwa powiatowego, urzędu marszałkowskiego województwa, które są jedynie aparatami pomocniczymi służącymi do wykonywania zadań gminy, powiatu, województwa oraz obsługi techniczno-organizacyjnej tych podmiotów.

Zatem, w świetle przedstawionego wyżej stanu faktycznego i stanu prawnego stwierdzić należy, że skoro urzędy gmin, urząd miasta, urząd miasta i gminy, urząd miejski, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski wykonują zadania w imieniu gminy, powiatu, województwa, które to podmioty nie są jednostkami budżetowymi, zakładami budżetowymi ani gospodarstwami pomocniczymi jednostki budżetowej, to do usług świadczonych pomiędzy Wnioskodawcą a urzędami gmin, urzędem miasta, urzędem miasta i gminy, urzędem miejskim, starostwem powiatowym, urzędem marszałkowskim nie może mieć zastosowanie zwolnienie określone w § 8 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008 r. § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.