Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP3/443-186/13-4/SM
z 5 czerwca 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 05.03.2013 r. (data wpływu 08.03.2013 r.), uzupełnionym w dniu 18.04.2013 r. (data wpływu 22.04.2013 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-186/13-2/SM z dnia 09.04.2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 11.04.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wykonywanych czynności za usługi związane z nieruchomością, stałego miejsca prowadzenia działalności i sposobu dokumentowania zlecenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 08.03.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wykonywanych czynności za usługi związane z nieruchomością, stałego miejsca prowadzenia działalności i sposobu dokumentowania zlecenia.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 14.03.2013 r. (data wpływu 18.03.2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni (dalej: Wnioskodawczyni) jest spółką kapitałową, spółką akcyjną z siedzibą w Niemczech. Siedziba Spółki (siedziba działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT) znajduje się w N. w Niemczech, siedziba ta jest również siedzibą wpisaną do właściwego rejestru (rejestr handlowy). Wszystkie decyzje istotne dla działalności operacyjnej Wnioskodawczyni są podejmowane przez zarząd i management wyższego stopnia, które odbywają swoje posiedzenia zasadniczo w siedzibie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni jest w Polsce zarejestrowana jako czynna podatniczka podatku od towarów i usług.

Podstawowa działalności Wnioskodawczyni polega na projektowaniu, produkcji, montażu i instalacji, a także handlu urządzeniami i maszynami przede wszystkim dla przemysłu napojów.

W dniu 4.01.2013 Wnioskodawczyni otrzymała zlecenie na projekt, produkcję komponentów, dostawę, budowę, rozruch i testy magazynu wysokoregałowego w Polsce. Wnioskodawczyni jest zobowiązana wobec zleceniodawcy do przekazania gotowego do pracy magazynu wysokoregałowego w systemie pod klucz. Zleceniodawcą jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Wykonywanie zlecenia już się rozpoczęło i będzie trwało do połowy 2014 r. Magazyn wysokoregałowy zostanie zmontowany w budynku klienta. Magazyn wysokoregałowy nie jest towarem seryjnym, jest to kompleksowa instalacja, która jest dostosowana do warunków budynku klienta. Jest ona opracowana i zaprojektowana wyłącznie dla tego budynku. Komponenty są produkowane wyłącznie dla tego projektu zgodnie z poprzedzającą produkcję pracą projektową. Instalacja zostaje trwale związana z budynkiem. Ewentualne przemieszczenie zamontowanej instalacji oznacza jej zniszczenie jako kompleksowej instalacji zdolnej do pracy.

Montaż nie stanowi robót budowlanych w rozumieniu ustawy prawo budowlane.

Umowa ze zleceniodawcą została wynegocjowana przez zarząd Wnioskodawczyni. Planowanie i zarządzanie aktywnością związaną ze zleceniem ma miejsce w siedzibie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni w N. Cały ciężar finansowania oraz wszelkie ryzyka zlecenia są ponoszone przez siedzibę działalności gospodarczej w N. Cała obecność Wnioskodawczyni w miejscu montażu jest ograniczona do konieczności nieodzownej dla realizacji zlecenia.

Rozliczenie zlecenia przebiega następująco: Przed rozpoczęciem prac montażowych - w fazie przygotowawczej względnie planowania, w której rozpoznawane jest miejsce montażu, instalacja jest projektowana a komponenty są kierowane do produkcji lub do działu zakupu celem ich zamówienia, zleceniodawca uiszcza zaliczki. Od początku montażu około kwietnia 2013 r. rozliczenie będzie następowało na podstawie faktur częściowych wystawianych wedle progresu prac.

W uzupełnieniu z dnia 18.04.2013 r. Spółka poinformowała, że:

1. Wnioskodawczyni nie wykonywała dotychczas ani nie planuje w przyszłości realizacji podobnych projektów w Polsce.
2. Wnioskodawczyni nie dysponuje w Polsce odpowiednim zapleczem personalnym i technicznym, które umożliwiałoby odbiór i wykorzystywanie usług dla lokalizacji projektu jako autonomicznego bytu gospodarczego. Działalność w Polsce jest w pełni uzależniona ekonomicznie od centrali w Niemczech.
   
   

Dla potrzeb wykonania zlecenia na razie w miejscu projektu obecnych było czterech pracowników Wnioskodawczyni w okresie do polowy kwietnia 2013 r. Jest to personel wykonawczy, nie jest to personel zarządczy. Wnioskodawczyni posługuje się w ramach projektu poddostawcami i podwykonawcami. Są to firmy słoweńska, polska i czeska dostarczające podzespoły oraz monterów. Personel obcy obecny w miejscu projektu liczy w zależności od fazy i intensywności prac od 13 do 30 osób. Narzędzia potrzebne do wykonania projektu Wnioskodawczyni sprowadzi z Niemiec, po zakończeniu prac narzędzia tam powrócą. Podwykonawcy są sami odpowiedzialni za zorganizowanie sobie wyposażenia potrzebnego do wykonania swoich prac. Wedle wiedzy Wnioskodawczyni podobnie jak Wnioskodawczyni sprowadzają oni na czas projektu wyposażenie z kraju pochodzenia, Wnioskodawczyni wiadomo jedynie co do firmy słoweńskiej, że posługuje się ona także zakupami w Polsce.

Na dzień dzisiejszy szczegóły kontynuacji prac jak wyżej nie są Wnioskodawczyni znane, właśnie skończyła się pierwsza spośród trzech faz projektu. Szczegóły faz drugiej i trzeciej nie zostały jeszcze ustalone z podwykonawcami/poddostawcami ani wewnętrznie, są one uzależnione w szczególności od atrakcyjności zbieranych ofert.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wykonanie przedstawionego zlecenia przez Wnioskodawczynię stanowi świadczenie usług związane z nieruchomością, do których zastosowanie ma art. 28e ustawy VAT? Czy też wykonanie przedstawionego zlecenia przez Wnioskodawczynię stanowi dostawę towarów, w szczególności dostawę towarów instalowanych lub montowanych, o której mowa w art. 22 ust. 1 punkt 2 ustawy VAT?
2. Czy wykonywanie przedmiotowego zlecenia w przedstawiony sposób powoduje zaistnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni w miejscu montażu w Polsce w rozumieniu ust. 1 punkt 4 i 5 oraz ust. 1a art. 17 ustawy VAT?
3. Jak powinno wyglądać rozliczenie przedmiotowego zlecenia – w jaki sposób powinny wyglądać faktury dokumentujące jego wykonanie w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie 1, 2 lub 3 mając na uwadze zmianę stanu prawnego od dnia 1 kwietnia 2013 r. w zakresie art. 17 ust. 1 punkt 5 ustawy VAT przy ewentualnym uznaniu świadczenia Wnioskodawczyni za dostawę towarów?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

ad. 1.

W odniesieniu do kwestii, czy świadczenie Wnioskodawczyni stanowi świadczenie usług związane z nieruchomością, do których zastosowanie ma art. 28e ustawy VAT, należy zauważyć, że świadczenie Wnioskodawczyni nie ogranicza się do prostego dostarczenia określonych rzeczy a obejmuje wykonanie na miejscu instalacji względnie urządzenia przemysłowego ze sprowadzonych elementów i jego rozruch. Zakres i sposób wykonywania zlecenia oznaczają, że jego przedmiot odpowiada wykonaniu dzieła - montowana instalacja przemysłowa jest ściśle określona co do tożsamości i cech, zakres świadczenia nie ogranicza się do przeniesienia prawa dysponowania dostarczonym towarem jak właściciel lecz obejmuje złożenie kompleksowej instalacji przemysłowej ze sprowadzonych części, jej rozruch i przekazanie po końcowym odbiorze w stanie pełnej zdolności do podjęcia pracy. Należy także wziąć pod uwagę, że pod kątem VAT nie wolno spójnego świadczenia sztucznie dzielić a należy traktować całościowo. W konsekwencji przedmiot świadczenia spółki nie spełnia definicji dostawy towarów zawartej w art. 7 ustawy VAT, więc jest świadczeniem usług zdefiniowanym w art. 8 ustawy VAT: „każde świadczenie [...] które nie stanowi dostawy towarów”.

W zakresie powiązania usługi świadczonej przez Wnioskodawczynię z nieruchomością należy stwierdzić, że jest ona jednoznacznie i nierozerwalnie związana z lokalizacją, w której znajduje się zakład zleceniodawcy, z jego budynkiem. Instalacja została zamówiona do celów i dla potrzeb określonego zakładu znajdującego się w ściśle określonym miejscu. Ustawa VAT nie określa, jak silny musi być związek usługi z daną lokalizacją, aby była to usługa związana z nieruchomością. Można tutaj jednak posłużyć się pomocniczo orzecznictwem ETS. W sprawie C-166/05 ETS zauważył, że usługi muszą pozostawać w bezpośrednim związku z nieruchomością (akapit 24). Taki bezpośredni związek niewątpliwie tutaj istnieje, ponieważ instalacja została zamówiona do celów i dla potrzeb określonego zakładu w określonej lokalizacji, tam także ma miejsce montaż i rozruch urządzenia. Potwierdza to także fakt, że instalacja jest w sposób trwały związana z budynkiem.

Wobec powyższego spółka zajmuje stanowisko, że jej świadczenie stanowi usługę związaną z nieruchomością, do której zastosowanie ma art. 28e ustawy VAT.

Ponieważ świadczenie Wnioskodawczyni stanowi usługę związaną z nieruchomością, do której zastosowanie ma art. 28e ustawy VAT, nie stanowi ono dostawy towarów.

ad. 2.

Ustawa o podatku od towarów usług (dalej: ustawa) ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: dyrektywa) nie zawierają definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pojęcie to definiuje za to Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy (dalej: rozporządzenie), które weszło w życie w dniu 1 lipca 2011 r. i znajduje bezpośrednie zastosowanie także w Polsce.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 wskazanego wyżej rozporządzenia „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika [...] które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”

Powyższa definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest definicją funkcjonalną uznającą za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej taką jednostkę organizacyjną, która jest w stanie samodzielnie wykonywać działalność gospodarczą. Ponieważ nie jest to definicja precyzująca szczegółowe warunki zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, doczekała się ona stanowisk Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) dookreślających rozumienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i stanowiących potem podstawę sformułowania tej definicji w rozporządzeniu. Wyrokiem stanowiącym punkt wyjścia dla rozważań nad istotą stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej był wyrok w sprawie C-168/84 Berkholz. W akapicie 17 tego wyroku ETS sformułował zasadę, że - wówczas w przypadku miejsca świadczenia usług - należy ustalić miejsce, które jest najbardziej celowe dla potrzeb opodatkowania a miejscem takim jest w pierwszej kolejności siedziba działalności gospodarczej podatnika. Uwzględnienie innego miejsca niż siedziba działalności gospodarczej jest dopuszczalne jedynie wówczas, jeżeli powiązanie świadczenia z siedzibą działalności gospodarczej nie prowadzi do rozsądnego rozwiązania podatkowego lub prowadzi do konfliktu z innym państwem członkowskim co do ustalenia miejsca opodatkowania. Następnie w akapicie 18 ETS kontynuuje, że przyporządkowanie świadczenia innemu miejscu niż siedziba działalności gospodarczej jest możliwe jedynie wówczas, gdy miejsce to cechuje stałe współdziałanie zasobów personalnych i rzeczowych umożliwiających wykonywanie określonych świadczeń. Takim współdziałaniem nie może być obecność monterów i komponentów w celu wykonania montażu. Zbieżne stanowisko w sprawie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ETS zajął także w wyrokach C-73/06 akapit 54, C-190/95 akapity 15, 16 i 19, C-231/94 akapit 18. Wyroki te w szczególności podkreślały prymat założenia miejsca siedziby działalności gospodarczej przy ustalaniu miejsca działalności podatnika a także konieczność zdolności autonomicznego prowadzenia działalności (C-190/95 akapit 19), aby jednostka organizacyjna stanowiła stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, W przypadku wysłania ekipy montażowej w celu wykonania montażu nie można mówić o autonomicznym prowadzeniu działalności w miejscu montażu.

W zaistniałym stanie faktycznym obecność Wnioskodawczyni w miejscu montażu nie stanowi swego rodzaju niezależnej, stałej jednostki organizacyjną podatnika, która jest w stanie wykonywać swoje świadczenia w tym względnie z tego miejsca w sposób niezależny i powtarzalny - autonomiczny. W przedmiotowym przypadku w pierwszej kolejności nie można mówić o stałości, skoro jakakolwiek obecność w miejscu montażu ogranicza się jedynie do jednorazowego wykonania określonej instalacji. Następnie stałe miejsce prowadzenia działalności musi stanowić swoistą samodzielną jednostkę gospodarczą w ramach przedsiębiorstwa podatnika (jako najlepszy przykład narzuca się oddział), która samodzielnie wykonuje działalność gospodarczą i jest w stanie unieść jej ciężar. Samodzielność taka w przedmiotowym przypadku nie ma miejsca, skoro wykonanie całego zlecenia jest finansowane a niezależnie od działań Wnioskodawczyni w miejscu montażu jego ryzyka i wszelkie konsekwencje gospodarcze ponoszone są przez Wnioskodawczynię w Niemczech. Należy także zwrócić uwagę, że zgodnie z wyżej przywołanym orzecznictwem ETS odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego musi umożliwiać odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, aby spełniało ono definicję art. 11 ust. 1 rozporządzenia. W przedmiotowym przypadku miejsce montażu nie ma własnych potrzeb, są to potrzeby przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni jako takiego związane z wykonaniem określonego zlecenia stanowiącego przedmiot działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni. W końcu brak zaangażowania aktywów Wnioskodawczyni w miejscu montażu nie pozwala na stwierdzenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni w miejscu wykonania montażu w zakładzie zleceniodawcy.

W konsekwencji wykonywanie przedmiotowego zlecenia nie powoduje zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni w Polsce.

ad. 3.

Zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie m. in. wystawiania faktur z dnia 28 marca 2011 r. (dalej: rozporządzenie MF) fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5,§ 10-12 i § 16 ust. 2.

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia MF jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część należności w odniesieniu do której zgodnie z ustawą powstaje obowiązek podatkowy, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia, w którym ją otrzymano.

Zgodnie z § 10 ust. 3 rozporządzenia MF jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1, nie obejmują całej należności, podatnik po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę w terminie, o którym mowa w § 9 ust. 1, z tym że sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura zawiera również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W przypadku świadczenia przez Wnioskodawczynię usług, do których zastosowanie ma art. 28e ustawy VAT od chwili, w której Wnioskodawczyni spełnia dyspozycję art. 17 ust. 3a ustawy VAT (rejestracja zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy VAT), Wnioskodawczyni powinna wystawiać faktury zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia MF przez okres otrzymywania zaliczek. Wnioskodawczyni powinna przy tym traktować otrzymane kwoty jako kwoty brutto, przy czym ich „rozbicie” na kwoty netto i podatku określa § 10 ust. 2 rozporządzenia MF. W przypadku, gdy należności za „okres zaliczkowy” nie zostaną w pełni „wyfakturowane”, Wnioskodawczyni powinna wystawić fakturę „podsumowującą” okres zaliczkowy, Następnie poprzez okres rozliczenia zlecenia wedle progresu prac Wnioskodawczyni winna wystawiać faktury zgodnie z § 9 ust. 1 w połączeniu z § 11 ust. l i 2 rozporządzenia MF, ponieważ świadczone przez nią usługi są określone w art. 19 ust. 13 punkt 2 litera d) ustawy VAT.

W przypadku zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawczyni ze względu na wykonywanie zlecenia Wnioskodawczyni powinna fakturować podobnie jak w akapicie powyżej, przy czym bez znaczenia jest tutaj moment rejestracji zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy VAT - niezależnie od momentu tej rejestracji Wnioskodawczyni powinna wystawiać faktury według schematu przedstawionego w akapicie poprzednim zgodnie z § 9 ust. 1 w połączeniu z § 11 ust. l i 2 rozporządzenia MF i art. 19 ust. 13 punkt 2 litera d) ustawy VAT oraz zgodnie z § 10 rozporządzenia MF przez okres otrzymywania zaliczek.

W przypadku uznania świadczenia Wnioskodawczyni za dostawę towarów Wnioskodawczyni powinna wystawiać faktury zgodnie z § 9 ust. 1 w połączeniu z § 11 ust. l i 2 rozporządzenia i art. 19 ust. 13 punkt 2 litera d) ustawy VAT oraz zgodnie z § 10 rozporządzenia przez okres otrzymywania zaliczek, jednak w każdym przypadku dopiero od dnia 1 kwietnia 2013 r. Ponieważ do dnia 31 marca 2013 r. mimo rejestracji Wnioskodawczyni zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy VAT do rozliczenia podatku zgodnie z art. 17 ust. 1 punkt 5 w połączeniu z art. 17 ust. 2 zobowiązany jest nabywca, to zasady wystawiania faktur zgodnie z § 9 ust. 1 w połączeniu z § 11 ust. l i 2 rozporządzenia i art. 19 ust. 13 punkt 2 litera d) ustawy VAT oraz zgodnie z § 10 rozporządzenia obowiązywałyby Wnioskodawczynię dopiero od dnia 1 kwietnia 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ze stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, iż w dniu 4.01.2013 Wnioskodawczyni otrzymała zlecenie na projekt, produkcję komponentów, dostawę, budowę, rozruch i testy magazynu wysokoregałowego w Polsce. Wnioskodawczyni jest zobowiązana wobec zleceniodawcy do przekazania gotowego do pracy magazynu wysokoregałowego w systemie pod klucz. Wykonywanie zlecenia już się rozpoczęło i będzie trwało do połowy 2014 r. Magazyn wysokoregałowy zostanie zmontowany w budynku klienta. Magazyn wysokoregałowy nie jest towarem seryjnym, jest to kompleksowa instalacja, która jest dostosowana do warunków budynku klienta. Jest ona opracowana i zaprojektowana wyłącznie dla tego budynku. Komponenty są produkowane wyłącznie dla tego projektu zgodnie z poprzedzającą produkcję pracą projektową. Instalacje zostaje trwale związana z budynkiem. Ewentualne przemieszczenie zamontowanej instalacji oznacza jej zniszczenie jako kompleksowej instalacji zdolnej do pracy.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą możliwości uznania ww. zlecenia za świadczenie usługi związanej z nieruchomością lub dostawę towarów instalowanych lub montowanych.

Zgodzić się trzeba z Wnioskodawczynią, iż w opisanej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.) nie regulują przedmiotowej kwestii. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone.

W przypadku gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Stosownie do powyższego, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenie główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż realizując przedmiotowe zlecenie Wnioskodawczyni wykonuje świadczenie złożone na rzecz zleceniodawcy, na które składają się wszystkie czynności będące przedmiotem umowy. Zatem realizacja całego zlecenia, obejmującego projekt, produkcję komponentów, dostawę, budowę, rozruch i testy magazynu wysokoregałowego, stanowi de facto jedno świadczenie i nie należy go sztucznie dzielić na odrębne czynności.

Należy zatem przeanalizować, czy ww. świadczenie będzie stanowić dostawę towarów, czy też świadczenie usługi.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Natomiast zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Dla zakwalifikowania określonej usługi jako usługi związanej z nieruchomością konieczne jest, zgodnie z wytycznymi orzecznictwa unijnego, aby zarówno usługa, jak i nieruchomość były skonkretyzowane, a związek pomiędzy nimi wystarczająco bezpośredni. Art. 28e przyjmuje jako kryterium, nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia.

Zgodnie z art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość. Jego celem jest zapewnienie opodatkowania w rzeczywistym miejscu wykorzystania, przy zapewnieniu równych szans usługodawcom. Dotyczy to w równym stopniu dostaw pomiędzy podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, jak i usług na rzecz niepodatników, nieprowadzących działalności gospodarczej.

Nieruchomość jako pojęcie można odnaleźć nie tylko w odniesieniu do kwestii miejsca świadczenia usług. Fakt, iż nie ma jednoznacznej definicji nieruchomości w odniesieniu do zagadnień związanych z podatkiem VAT, nie oznacza jednak, że taka definicja w ogóle nie istnieje.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznać należy, iż nieruchomość można zdefiniować jako określoną część powierzchni ziemi, włącznie z budynkami mocno na niej stojącymi, dla których wytworzyć można tytuł i posiadanie. Budynki muszą być wykonane ze stałych konstrukcji przytwierdzonych lub zamocowanych w ziemi, nie mogą zostać łatwo zdemontowane lub przeniesione. Jeżeli obiekt jest częścią budynku i nie może zostać przeniesiony bez jego zniszczenia lub zmiany wprowadzonej w nieruchomości, obiekt ten również mieści się w definicji nieruchomości. To ta definicja, a nie prawo cywilne lub handlowe każdego państwa członkowskiego, ma decydujący charakter w ustalaniu, co kwalifikuje się jako nieruchomość. Pojęcia zdefiniowane dla celów prawa VAT UE muszą być stosowane w taki sam sposób w całości przepisów.

Każda usługa może być ostatecznie „związana” z nieruchomością, ale związek ten jest często niepewny i jeżeli każde świadczenie usług zostałoby objęte artykułem 47, byłoby to sprzeczne z intencją przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług. Tylko w przypadkach, gdy występuje wystarczająco bezpośredni związek, świadczenie usług może zostać uznane za związane z nieruchomością.

Aby taki związek mógł zostać uznany za wystarczająco bezpośredni, majątek musiałby być bezpośrednim przedmiotem świadczonej usługi.

Jeżeli nieruchomość jest istotną częścią, przez co staje się głównym i zasadniczym elementem świadczonych usług, usługi będą również związane z tą własnością.

W przypadku, gdy usługi świadczone na rzecz lub skierowane ku samej nieruchomości mają na celu prawne lub fizyczne zmiany tej nieruchomości, w każdym przypadku należy uznać ten fakt za bezpośrednio związany z nieruchomością.

Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku, opisane świadczenie należy uznać za świadczenie usługi, która to usługa będzie usługą związaną z nieruchomością.

Należy bowiem zauważyć, iż z zawartej przez Wnioskodawczynię umowy wynika, iż jej zlecenie nie ogranicza się do dostawy określonych towarów, a obejmuje wykonanie na miejscu instalacji ze sprowadzonych elementów i jej rozruch. Zakres świadczenia nie obejmuje wyłącznie przeniesienia prawa do dysponowania dostarczonym towarem jak właściciel, lecz obejmuje złożenie kompleksowej instalacji przemysłowej ze sprowadzonych części, jej rozruch i przekazanie po końcowym odbiorze w stanie pełnej zdolności do podjęcia pracy.

Ponadto stwierdzić trzeba, iż przedmiotowa instalacja jest jednoznacznie i nierozerwalnie związana z lokalizacją, w której znajduje się zakład zleceniodawcy, z jego budynkiem. Przedmiotowy magazyn wysokoregałowy został zamówiony do celów i potrzeb określonego zakładu znajdującego się w ściśle określonym miejscu. Istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą a nieruchomością, bowiem instalacja została zamówiona do celów i dla potrzeb określonego zakładu w określonej lokalizacji, tam także ma miejsce montaż i rozruch urządzenia. Potwierdza to także fakt, że instalacja jest w sposób trwały związana z budynkiem.

Uwzględniając powyższe, opisane we wniosku świadczenie będzie usługą związaną z nieruchomością, do której ma zastosowanie art. 28e ustawy.

Nie będzie zatem stanowić dostawy towarów, w szczególności dostawy towarów instalowanych lub montowanych, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

(…)

4. będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
5. nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
   
   

(…).

W myśl art. 17 ust. 1a ustawy, przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 3a ustawy, przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 usług, do których ma zastosowanie art. 28e.

Ustalenie zatem kwestii, czy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium naszego kraju pozwala na prawidłowe rozliczenie podatku od towarów i usług przez nabywcę.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności.

Pojęcie to jest jednak pojęciem wspólnotowym (tj. wynikającym z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.).

Od dnia 1 lipca 2011 r. przedmiotowe zagadnienie zostało uregulowane (zdefiniowane) w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. U L Nr 77, str. 1). Zgodnie z art. 11 rozporządzenia:

1. Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
   
2. Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
   
   
   1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
      
   2. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
      
   3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
      
   4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
3. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
   
   
   

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie Aro Lease „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Biorąc, zatem pod uwagę ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie (które jak wyżej stwierdzono, było uwzględniane w formułowaniu przedmiotowej definicji), wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uwzględniając wskazane powyżej kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku zauważyć należy, iż obecność Wnioskodawczyni w Polsce związana jest ze ściśle określonym projektem – otrzymanym w dniu 04.01.2013 r. zleceniem na projekt, produkcję komponentów, dostawę, budowę, rozruch i testy magazynu wysokoregałowego, które będzie trwało do połowy 2014 r. Wnioskodawczyni nie wykonywała dotychczas ani nie planuje w przyszłości realizacji podobnych projektów.

W związku z realizacją przedmiotowej umowy nie będzie ona posiadać odpowiedniego zaplecza personalnego, jak i technicznego, które umożliwiałyby jej odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni posługuje się w ramach projektu poddostawcami i podwykonawcami, których personel liczy od 13 do 30 osób. Do połowy kwietnia 2013 r. dla potrzeb wykonania zlecenia obecnych było 4 pracowników Wnioskodawczyni. Narzędzia potrzebne do wykonania projektu Spółka sprowadzi z Niemiec; po zakończeniu prac tam powrócą. Natomiast podwykonawcy są sami odpowiedzialni za zorganizowanie sobie potrzebnego wyposażenia.

Działalność Spółki w Polsce jest w pełni uzależniona ekonomicznie od centrali w Niemczech. Umowa ze zleceniodawcą została wynegocjowana przez zarząd. Planowanie i zarządzanie zleceniem ma miejsce w siedzibie Wnioskodawczyni w Neutrabling, która ponosi również ciężar ryzyka finansowania przedsięwzięcia.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawczyni nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust. 2.

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część należności, w odniesieniu do której zgodnie z ustawą powstaje obowiązek podatkowy, fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia, w którym ją otrzymano.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że przed rozpoczęciem prac montażowych – w fazie przygotowawczej względnie planowania, zleceniodawca uiszcza zaliczki.

W tym przypadku Wnioskodawczyni będzie obowiązana wystawić faktury VAT w myśl ww. przepisów. Z uwagi bowiem na fakt zarejestrowania jako podatnik podatku od towarów i usług i świadczenie usług związanych z nieruchomością, jest zobowiązana do rozliczenia podatku na podstawie uregulowań art. 17 ust. 3a ustawy.

Natomiast od początku montażu (okolice kwietnia 2013 r.) rozliczenie będzie następowało na podstawie faktur częściowych wystawianych według postępu prac.

W tym przypadku będą mieć zastosowanie przepisy § 11 ust. 1 rozporządzenia, zgodnie z którym w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 i 7-11 oraz ust. 16a i 16b ustawy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Natomiast w myśl § 11 ust. 2 rozporządzenia, faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

Należy bowiem zauważyć, iż świadczone przez Wnioskodawczynię usługi są wymienione w art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Uwzględniając powyższe, rozliczenie podatku od towarów i usług w zaistniałej sytuacji jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.