Stosownie do art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej zmienia stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego zawarte w piśmie w sprawie stosowania przepisów prawa podatkowego udzielonego na pisemne zapytanie podatnika w następujący sposób:

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

W przypadku rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej za datę powstania przychodu należnego w myśl obowiązującego od 01 stycznia 2003 r. przepisu art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uważa się z zastrzeżeniem ust. 3b i 3c, dzień wystawienia faktury (rachunku) nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym nastąpiło:

1. wydanie rzeczy, zbycie praw majątkowych oraz dostarczenie wszelkiej postaci energii lub
2. wykonanie usługi
3. otrzymanie zapłaty za wykonanie świadczenia – w pozostałych przypadkach.

Zgodnie z wyjaśnieniem Ministerstwa Finansów opublikowanym w Biuletynie Skarbowym z roku 2003, Nr 4, str. 18 oraz w Systemie Informacji Podatkowej pod Nr 13744 „...jeżeli wystawiane faktury nie odnoszą się do prognozowanego zużycia energii, lecz do faktycznego dostarczania energii elektrycznej, nie są wystawiane faktury zaliczkowe, tylko faktury odnoszące się do faktycznego zużycia energii elektrycznej. Faktury są więc wystawiane po dokonaniu odczytu wskazań licznika energii elektrycznej za dany okres rozliczeniowy (na ogół jednomiesięczny). W takim przypadku datą powstania przychodu należnego będzie dzień wystawienia faktury.

Biorąc powyższe pod uwagę należy przyjąć, iż skoro faktura dokumentująca sprzedaż energii elektrycznej w grudniu 2003 r. została wystawiona 31 grudnia 2003 r. to stosownie do art. 12 ust. 3 a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązującym do 31 grudnia 2003 r., należności wynikające z tej faktury będą stanowiły przychody roku 2003.

W myśl obowiązującego od 01 stycznia 2004 r. przepisu art. 12 ust. 3d pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej, za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury termin płatności, a jeżeli termin nie jest określony, ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono fakturę.

Skoro więc faktura dokumentująca sprzedaż z grudnia 2003 r. została wystawiona w styczniu 2004 r. to niewątpliwie stosownie do ww. art. 12 ust. 3d pkt 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2004 r. należności wynikające z tych faktur będą stanowiły przychody roku 2004 w dacie wynikającej z terminów płatności określonych w fakturach, bądź w ostatnim dniu miesiąca, w którym wystawiono fakturę, o ile termin płatności nie został w nich określony.

Jeżeli chodzi zaś o zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kosztów związanych z dostawą energii elektrycznej w ww. przypadkach to należy zauważyć, iż zmiany wprowadzone ustawą z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, które zgodnie z art. 10 weszły w życie z dniem 01 stycznia 2004 r. dotyczą m.in. momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży energii elektrycznej nie dotyczą regulacji odnośnie zaliczenia w koszty uzyskania przychodów faktu zakupu energii. W tym zakresie przepisy nie uległy zmianie.

Aby powiązać koszty z właściwymi dla czasu ich skutkowania okresami sprawozdawczymi dokonuje się ich rozliczenia w czasie za pomocą rozliczeń międzyokresowych kosztów, których celem jest możliwe dokładne ustalenie kosztów działalności każdego okresu sprawozdawczego bez względu na to, czy odnośne koszty poniesiono w poprzednich okresach sprawozdawczych, czy też odpowiadające bieżącym kosztom wydatki będą poniesione dopiero w okresach przyszłych. Do tego celu zastosować należy art. 39 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694 ze zm.). Czas i sposób rozliczenia powinien być uzasadniony charakterem rozliczonych kosztów, z zachowaniem zasady ostrożności.

Zgodnie zatem z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie zaś w art. 15 ust. 4 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego.

Biorąc powyższe pod uwagę w sytuacji gdy faktura za dostarczoną energię w grudniu 2003 r. została wystawiona 31 grudnia 2003 r., koszty dostawy energii za ten okres należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w roku 2003.

Natomiast w sytuacji gdy faktura za dostarczoną energię w grudniu 2003 r. została wystawiona w styczniu 2004 r., koszty dostawy energii za ten okres należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów roku 2004.