Odpowiadając na pismo z dnia 28.01.2004 r. (znak: HO/10/2004) w sprawie udzielenia przez tut. Urząd informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli, działając na podstawie art. 14a § 1 i 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), wyjaśnia jak niżej:

Zgodnie z art. 12 ust. 3b ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., w przypadku wykonania przez podatnika świadczenia na eksport, w związku z którym na podatniku ciążył obowiązek wystawienia dowodu odprawy celnej, datą powstania przychodu należnego był określony w tym dokumencie i potwierdzony przez organ celny dzień wywozu przedmiotu eksportu poza granice Rzeczypospolitej Polskiej.

Nowelą do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 12.11.2003 r., która weszła w życie 1.01.2004 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 202, poz. 1957) uchylono powołany wyżej art. 12 ust. 3b, wprowadzając ujednolicone unormowanie w tym zakresie, tj. zrównano sprzedaż krajową ze sprzedażą na eksport.

W myśl zmienionego art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, tj. związanego z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku) – nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

1. wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2. wykonano usługę, w tym częściowo wykonaną usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3. otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia w pozostałych przypadkach.

Z pisma wynika, iż w dniu 30.12.2003 r. H. sp. z o.o. w S. w oparciu o fakturę 438/03/FE z tego samego dnia dokonała sprzedaży towarów na eksport wg formuły CPT. W dniu 30.12.2003 r., na podstawie międzynarodowego samochodowego listu przewozowego (CMR) towar przejął przewoźnik P. „W.” s.c. celem dostarczenia odbiorcy. Towar zgłoszono do odprawy celnej w dniu 30.12.2003 r., na podstawie dowodu odprawy celnej SAD towar ten wywieziono poza granice RP w dniu 3.01.2004 r., natomiast odebrano go w miejscu przeznaczenia w dniu 5.01.2004 r.

Ponadto z pisma wynika, iż wątpliwości interpretacyjne spółki powstały na tle prawidłowego określenia momentu uzyskania przychodu ze sprzedaży na podstawie ww. faktury z dnia 30.12.2003 r.

W świetle cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy uznać, iż przychód uzyskany przez spółkę ze sprzedaży eksportowej nie spełniał w 2003 r. ustawowych kryteriów, aby zakwalifikować go do 2003 r., z uwagi na fakt, iż niezbędnym elementem uznania za przychód powstały w 2003 r. ze sprzedaży eksportowej było potwierdzenie wywozu towaru poza granice RP. Taki dokument posiada spółka z dnia 3.01.2004 r.

Zatem zgodnie z obowiązującymi w 2003 r. przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód nie powstał w 2003 r.

Z dniem 1.01.2004 r. - jak nadmieniono wyżej - ustawa z dnia 12.11.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw uchyliła treść art. 12 ust. 3b ustawy, który określał moment powstania przychodu w przypadku wykonania przez podatnika świadczenia na eksport. Uchylenie tego przepisu oznacza, że przy ustalaniu momentu powstania przychodu podatkowego w odniesieniu do sprzedaży eksportowej stosować należy zasady zawarte w art. 12 ust. 3 ustawy, tj. należy traktować ją tak jak sprzedaż krajową.

Zaznaczyć należy, iż ustawodawca dokonując uchylenia art. 12 ust. 3b regulującego sprzedaż eksportową nie zwarł w nowelizacji ustawy przepisu regulującego sprzedaż eksportową na przełomie roku.

W świetle opisanej wyżej sytuacji, zdaniem tut. organu podatkowego, skoro przychód nie powstał w grudniu 2003 r. należy uznać, iż pomimo, że faktura wystawiona została w dniu 30.12.2003 r., przychód powstał w miesiącu styczniu 2004 r. (data wywozu towaru poza granice RP – 3.01.2004 r. i data odbioru – 3.01.2004 r.).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodu, przy czym dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Z powyższych unormowań wynika, iż dochód w danym roku podatkowym stanowi różnicę między sumą osiągniętych przychodów a sumą kosztów ich uzyskania, które wystąpiły w tym roku. Oznacza to, w kontekście cytowanych wyżej przepisów normujących moment powstania przychodu ze sprzedaży, że między przychodami a kosztami ich uzyskania w określonym przedziale czasowym powinna zachodzić symetria. Zatem koszty uzyskania przychodu związane z przedmiotową sprzedażą należy rozliczyć jako koszt w miesiącu styczniu 2004 r.

Własne stanowisko przedstawione przez podatnika w złożonym piśmie należy więc uznać za prawidłowe na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

(...)