Odpowiadając na zapytanie zawarte w piśmie z dnia 10.04.2003 r. (data wpływu 14.04.2003 r.) uzupełnione pismami z dnia 24.04.03 r., 07.05.03 r., Urząd Skarbowy w Ostródzie stosownie do art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), wyjaśnia:

Do środków trwałych zalicza się niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcym środkach trwałych. Inwestycje w obcych obiektach, są to koszty poniesione przez jednostkę w związku z przystosowaniem obcego, wynajmowanego lub dzierżawionego obiektu do stanu zdatnego do używania, na okres określony w umowie zawartej przez jednostkę z właścicielem obiektu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka „A.” otrzymała przedmiot dzierżawy w stanie wymagającym dokonania nakładów koniecznych polegających na wykonaniu robót wykończeniowych w celu przystosowania przedmiotu dzierżawy (wcześniej najmu) do umówionego użytku. Po zakończeniu zadania nakłady te przyjmowane były przez spółkę „A.” jako środki trwałe w obcym obiekcie, objęte odpisami umorzeniowymi i amortyzacyjnymi. Z analizy okazanych umów najmu (dzierżawy) wynika, że nakłady w czasie trwania umowy, zostaną zwrócone przez wydzierżawiającego.
Powyższe ustalenia potwierdza porozumienie zawarte pomiędzy stronami w dniu 31.01.2002 r.

Umowy najmu i dzierżawy znajdują swoją podstawę prawną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, późn. zm.), gdzie zawarte są przepisy regulujące prawny charakter tego typu umów, sposób ich zawierania, przebieg i sposoby rozwiązania.

Zgodnie z art. 353 k.c. strony mogą kształtować stosunek prawny według swojego uznania w taki sposób aby treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W związku z czym, strony zawierające umowę najmu czy dzierżawy mogą ustalić jej treść według własnych uzgodnień, z zachowaniem warunków, o których mowa powyżej. Zgodnie z art. 662 k.c. wynajmujący powinien wydać najemcy rzecz w stanie przydatnym do umówionego użytku i utrzymać ją w takim stanie przez czas trwania najmu, czy dzierżawy. Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący w braku odmiennej umowy, może według swojego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego (art. 676 k.c.). Taki zapis umożliwia umowne uregulowanie pomiędzy stronami zasad wzajemnych roszczeń. Od woli wynajmującego zależy, czy też żądać będzie przywrócenia stanu poprzedniego.

W przedmiotowej sprawie strony doszły do porozumienia w zakresie zwrotu nakładów inwestycyjnych, co znalazło odzwierciedlenie w postaci aneksu do umowy najmu oraz w treści późniejszej umowy dzierżawy, co oznacza, że strony skorzystały z zasady swobody umów określonej w art. 353 k.c.
Aneks do umowy czy też porozumienie stanowią także umowę, tyle że umowa ta modyfikuje postanowienia umowy zasadniczej. Rozliczenie nakładów w trakcie trwania umowy najmu lub dzierżawy jest czynnością cywilnoprawną dokonaną w celu realizacji roszczeń określonych umownymi postanowieniami umowy najmu lub dzierżawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a także import i eksport towarów lub usług. Ponadto opodatkowaniu podlegają także inne czynności wymienione w art. 2 ust. 3 ustawy o VAT. Definicje ustawowe towarów i usług zawiera art. 4 pkt 1 i 2 ustawy o VAT. Towarami są rzeczy ruchome, jak również wszystkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności określonych w art. 2, które wymienione są w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej. Usługami natomiast są usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce państwowej, a także roboty budowlano-montażowe.

Reasumując:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż czynności polegające na zwrocie nakładów ulepszających (inwestycyjnych) poczynionych przez najemcę czy dzierżawcę nieruchomości nie stanowią sprzedaży towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zwrot nakładów ulepszających jest bowiem jedynie sposobem rozliczenia się stron.