W dniu 24 czerwca 2004 r., za pośrednictwem Izby Skarbowej w Lublinie wpłynęło do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Biłgoraju pismo Pana Jana M. w sprawie interpretacji niektórych przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) oraz interpretacji niektórych przepisów ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz. 959, ze zm.). Wniosek ten uzupełniono oświadczeniem złożonym w dniu 20.07.2004 r.

Wg przedstawionego stanu faktycznego podatnik w ramach działalności gospodarczej prowadzi skup i sprzedaż samochodów używanych oraz sprzedaż komisową tych samochodów. W związku z tym wnosi o wyjaśnienie zasad opodatkowania sprzedaży używanych samochodów w ramach umowy komisu. Ponadto ma wątpliwości, czy należy odprowadzać podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% od kupowanych przez niego samochodów używanych celem dalszej odsprzedaży.

W nawiązaniu do przedstawionego wyżej stanu faktycznego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Biłgoraju wyjaśnia. Od 1 maja 2004 r. umowy komisu nie są już dla celów podatku od towarów i usług „świadczeniem usługi”, natomiast są „dostawą towarów”. Powoduje to, że rozliczenie podatku VAT od transakcji dokonywanych w ramach umów komisu należy dokonywać – co do zasady – jak od dostaw towarów (sprzedaż – nabycie). Jednakże, w tym przedmiocie, obok zasad ogólnych, istnieje także szczególna procedura określona w art. 120 nowej ustawy o PTU. Zasada ta dotyczy między innymi dostawy towarów używanych, w tym samochodów, w ramach umowy komisu. Stosowanie tej procedury jest możliwe w stosunku do samochodów używanych, czyli tych, które według ustawy z dnia 11 marca 2004 r. nie odpowiadają kategorii nowego środka transportu (art. 2 pkt 10 ustawy).

Dokonując dostawy używanych samochodów w ramach umowy komisu, przy zastosowaniu procedury szczególnej, podstawą opodatkowania jest marża, czyli różnica między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku (art. 120 ust. 4 ustawy o VAT). W takim przypadku podatnik wystawia „fakturę VAT marża” zgodnie z par. 12 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 971). Na fakturach tych podatnik nie wykazuje kwoty marży oraz nie wykazuje kwoty należnego podatku VAT, a tylko pełną należność tj. wartość sprzedaży (dostawy) brutto.

Należy również wskazać, że warunkiem zastosowania szczególnej procedury polegającej na opodatkowaniu marży w ramach umowy komisu jest nabycie samochodu od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem podatku od towarów i usług;

2. drobnego przedsiębiorcy zwolnionego podmiotowo od podatku VAT osiągającego obroty nie przekraczające 10.000 EURO,

3. podatnika, który uprzednio nabył samochód używany, którego podstawę opodatkowania stanowiła marża,

4. podatnika używającego samochód używany co najmniej pół roku od dnia jego nabycia, pod warunkiem, że w stosunku do tego samochodu nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeżeli podatnik nie może stosować zasad wyżej wymienionych tj. procedury szczególnej określonej w art. 120 nowej ustawy o VAT, gdyż nie został spełniony, któryś z jej warunków, to stosuje się zasady ogólne. Zgodnie z tymi zasadami podstawę opodatkowania czynności wynikających z umowy komisu dla komisanta stanowi:

1. kwota należna z tytułu dostawy towarów, pomniejszona o kwotę podatku – w przypadku dostawy towarów osobie trzeciej, na rachunek komitenta,

2. kwota należna wraz z kwotą prowizji, pomniejszona o kwotę podatku – w przypadku dostawy towarów nabytych przez komisanta na rzecz komitenta.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych pytanie podatnika sprowadza się do kwestii, czy czynność zakupu przez podatnika samochodu (czynność ta jest w istocie umową sprzedaży, w której podatnik występuje, jako nabywca), który to samochód następnie zostanie sprzedany przez podanika innemu podmiotowi, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Jak wynika z art. 2 pkt. 4 ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 86, poz. 959 ze zm.) nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności na podstawie odrebnych przepisów jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona od tego podatku. W przypadku nabywania przez podatnika samochodów w w/w sposób status pytającego podatnika nie ma znaczenia dla podlegania, bądź nie, danej umowy sprzedaży podatkowi od czynności cywilnoprawnych, gdyż z tytułu tego rodzaju czynności podatnikiem podatku od towarów i usług może być jedynie sprzedający. Zatem, w przypadku, gdy sprzedawca samochodu nabywanego przez pytającego podatnika będzie z tytułu tej sprzedaży opodatkowany podatkiem od towarów i usług lub zwolniony z tego podatku dana umowa sprzedaży nie bdzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W przeciwnym razie - i przy wyłączeniu innych przyczyn prawem przewidzianych powodujących brak obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od danej umowy sprzedaży – na stronach czynności czynności cywilnoprawnej ciąży obowiązek podatkowy – art. 4 pkt 1 powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Art. 5 ust. 1 tej ustawy ustanawia zasadę solidarnej odpowiedzialności stron czynności cywilnoprawnej za zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem błędne jest stanowiska podatnika, co do niepodlegania podatkowi od czynności cywilnoprawnych (podatnik pomyłkowo powołuje się na instytucję zwolnienia od podatku) w/w czynności nabywania na podstawie umowy sprzedaży samochodów w celu ich dalszej sprzedaży z tego tylko powodu, iż sam pytający jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W przypadku obowiązku zapłaty podatku od umowy sprzedaży stawka podatku wynosi 2 % - art. 7 ust. 1 pkt. 1 lit. a powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.