Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w świetle w/w ustawy, rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 cyt. ustawy). Powyższe uregulowania, co do opodatkowania dostawy towarów podatkiem od towarów i usług, dotyczą podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 cyt. ustawy. Ponieważ organy włady publicznej są podatnikami z tytułu czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, ustanowienie przez nie wieczystego użytkowania gruntu zaliczone jest do świadczenia usług, ponieważ jest nim każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.

Od 1 maja 2004 r. ustanowienie odpłatnego użytkowania rzeczy (ruchomej lub nieruchomości), będącego ograniczonym prawem rzeczowym, stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, podlegające opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług.W przypadku ustanowienia odpłatnej służebności gruntowej, mamy do czynienia ze świadczeniem usług w ujęciu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, który stanowi, że świadczeniem usług jest przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Zatem zarówno ustanowienie prawa użytkowania wieczystego, jak również ustanowienie służebności gruntowej, która zgodnie z kodeksem cywilnym jest ograniczonym prawem rzeczowym - podlega opdatkowaniu według stawki określonej w art. 41 ust. 1 ustawy, tj. 22%.

Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w prawo własności, co do zasady, powinno zostać zaliczone do dostawy towarów, jest to bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.Zmiana formy prawnej nieruchomości gruntowej nazywana potocznie "przekształceniem prawa wieczystego użytkowania gruntu we własność" może jednak przybrać dwie postaci: a) wygaśniecie prawa użytkowania wieczystego, a następnie odpłatne przeniesienie własności gruntu, b) przekształcenie w trybie szczególnych przepisów, tj. ustawy z dnia 04.09.1997 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego przysługującego osobom fizycznym w prawo własności (Dz. U. z 2001 r. Nr 12, poz. 1299).W zależności od tego z jakim "przekształceniem" mamy do czynienia różne są jego konsekwencje podatkowe.W przypadku określonym w pkt a) mamy do czynienia z dostawą towaru w rozumieniu art. 5 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535).Zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.W świetle powołanego art. 7 odpłatne przeniesienie prawa własności gruntu stanowi dostawę towaru opodatkowaną stawką 22% (z wyjątkiem terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę - art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy).W takiej sytuacji mamy bowiem do czynienia z wygaśnięciem prawa wieczystego użytkowania i dostawą gruntu jako odrębną czynnością cywilnoprawną.Jeżeli natomiast "przekształcenie" odbywa się na mocy ustawy z dnia 04.09.1997 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, to wówczas takie przekształcenoie zgodnie z art. 2 ust. 2 tejże ustawy następuje w drodze decyzji w sprawie przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Decyzja ta stanowi podstawę wpisu w księdze wieczystej. Ponieważ zaś, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa (za wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych), przekształcenia te nie powinny zostać objęte podatkiem VAT.Dochodzi do nich obligatoryjnie na podstawie decyzji administracyjnych.

Odnosząc się do zapytania w kwestii opodatkowania bądź zwolnienia z podatku VAT transakcji polegającej na sprzedaży (dostawie) udziału w zabudowanej nieruchomości mieszkalno-usługowej, tut. organ uwzględniając stan faktyczny w przedmiotowej sprawie przedstawiony w piśmie, podziela stanowisko Urzędu Miasta, iż transakcja ta podlega zwolnieniu z podatku VAT. Z pisma wynika, że zabudowana nieruchomość podlega zwolnieniu od podatku VAT jako towar używany (budynek wybudowano w 1930 r.) Zgodnie z art. 43 ust.1 w/w ustawy o podatku VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przez towar używany rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat. Zwolnienia tego nie stosuje się w przypadku dostawy towarów, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków i użytkował je w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonania czynności opodatkowanych (art. 43 ust. 6 ustawy). W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, albo części takich budynków - z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, zgodnie z art. 29 ust. 5 w/w ustawy.Jeżeli na podstawie wcześniej powołanych przepisów przedmiotowy budynek mieszkalno-usługowy spełnia przesłanki towaru używanego to zwolnieniu będzie podlegał zarówno budynek jak i grunt pod tym obiektem.

Odpowiadając na zapytanie w kwestii określenia podstawy opodatkowania i momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej działki gruntu osobie fizycznej na okres 99 lat, tut. organ mając na uwadze zaprezentowany przykład, tj. gdy: - wartość prawa własności w/w gruntu wg. wyceny rzeczoznawcy wynosi 1.500 zł; - użytkownik wieczysty zobowiązany jest do zapłaty pierwszej opłaty z tyt. ustanowienia użytkowania wieczystego w wysokości 25% kwoty całej wartości, tj. 375,00 zł (25% z 1.500,00 zł) przed spisaniem aktu notarialnego; - po spisaniu umowy zobowiązany jest do wnoszenia opłat rocznych w wysokości 3% z kwoty 1500,00 zł, tj. 45,00 złwyjaśnia, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, tj. kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.Obowiązek podatkowy w przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych powstaje z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu - stosowane do par.3a rozdziału 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).