W odpowiedzi na zadane w piśmie z dnia 04.05.2004r. zapytanie dotyczące wskazania właściwej stawki podatku VAT według stanu obowiązującego na gruncie ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) dla sprzedaży produktów na rzecz kontrahenta zagranicznego , które to przed dokonaniem eksportu są przekazywane do podmiotu krajowego w celu ich przerobu, Naczelnik Urzędu Skarbowego we Włocławku, w trybie art. 14 a ustawy z dnia 29.08.1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz 926 ze zm.) wyjaśnia, co następuje.

W przedmiotowym piśmie podatnik przedstawił następujący stan faktyczny:

Podatnik dokonuje sprzedaży produkowanych przez siebie towarów (formatek z gąbki) na rzecz kontrahenta zagranicznego - firmy niemieckiej- stosując stawkę podatku VAT w wysokości 0% , przy czym powyższy towar przekazywany jest (na zlecenie kontrahenta) przed dokonaniem eksportu do podmiotu krajowego, który wykonuje czynności przerobu przedmiotowego towaru polegające na uszyciu poduszek przy użyciu półfabrykatów pochodzących od firmy niemieckiej, tj. tkanin , worków, etykiet i tym samym gotowy produkt w postaci poduszek eksportuje do odbiorcy, tj. kontrahenta zagranicznego. Po dokonaniu pierwszych dostaw formatek do wskazanej firmy podatnik wystawił kontrahentowi zagranicznemu fakturę VAT przy zastosowaniu stawki 0%. Od firmy polskiej otrzymał wszystkie kopie SAD potwierdzające wywóz poduszek oraz znajdujących się w nich formatek. Oprócz tego firma dokonująca przerobu wystawiła oświadczenie w którym potwierdziła, że dostarczone formatki zostały w 100% użyte do produkcji poduszek, które zostały wysłane do Niemiec. Według podatnika powyższe stanowi eksport towarów na teren Niemiec i winno być opodatkowane stawką 0% VAT.

Naczelnik Urzędu Skarbowego we Włocławku na podstawie przedstawionego powyżej przez podatnika stanu faktycznego stoi na stanowisku, iż w opisanym przypadku ma zastosowanie § 65 ust. 1 pkt 1 lit. a i b oraz ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), w myśl którego obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do sprzedaży towarów nabywanych przez nierezydentów, nie będących podatnikami, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a następnie do wywozu za granicę w przypadku, gdy podatnik:

- przekaże nabyty przez nierezydenta towar do podmiotu, który dokonuje przerobu, uszlachetniania lub przetworzenia,

- posiada dowód, iż należność za towar została zapłacona i przekazana na rachunek bankowy podatnika w banku krajowym.

Wyżej przytoczone przepisy mają jednak zastosowanie pod warunkiem, że podatnik otrzyma zapłatę, nie później jednak niż 40 dnia od dnia wydania towaru. Otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego.

W myśl cytowanych powyżej przepisów wynika zatem, że w przypadku gdy podatnik dokonuje sprzedaży produkowanych przez siebie towarów na rzecz kontrahenta zagranicznego stosując stawkę podatku VAT w wysokości 0% , przy czym powyższy towar przekazywany jest najpierw (przed dokonaniem eksportu) do podmiotu krajowego, który wykonuje czynności przerobu przedmiotowego towaru polegające na obszyciu formatek z gąbki i tym samym gotowy produkt w postaci poduszek eksportuje do odbiorcy tj. kontrahenta zagranicznego, to mamy do czynienia ze sprzedażą traktowaną jako sprzedaż krajową do której stosuje się stawkę podatku VAT w wysokości 0% po ziszczeniu się wszystkich przesłanek określonych § 65 ust. 1 pkt 1, lit. a i b oraz ust. 2 pkt 1 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów. Przedmiotowa sprzedaż nie może być natomiast traktowana jako sprzedaż eksportowa, ponieważ nie nastąpił w rzeczywistości eksport towarów w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), który zawiera definicję legalną terminu: „eksport towarów”- tj. potwierdzony przez graniczny urząd celny wywóz towarów z polskiego obszaru celnego w wykonaniu czynności określonych w art. 2 ust. 1 i 3 ustawy o VAT.

Mając na uwadze treść § 65 ust. 1 pkt 1, lit. a i b oraz ust. 2 pkt 1 cyt. wyżej rozporządzenia obowiązek podatkowy w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym powstanie w momencie otrzymania przez podatnika zapłaty od nierezydenta (kontrahenta zagranicznego) za sprzedany towar, przy spełnieniu obligatoryjnych wymogów: zapłata ma być dokonana nie później niż 40 dnia od dnia wydania towaru podmiotowi, który dokonuje przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia w kraju i zapłata ma być dokonana na rachunek bankowy podatnika w banku krajowym. Podatnik ma prawo wówczas stosować preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 0%. W przypadku jednak nie spełnienia powyższych wymogów obowiązek podatkowy powstaje po upływie 40-go dnia od dnia wydania towarów podmiotowi, który dokonuje przerobu, uszlachetnienia lub przetworzenia w kraju i należy wówczas stosować stawkę podatku VAT w wysokości 22% zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o VAT. Otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia jednak podatnika do dokonania korekty podatku należnego.

Na podstawie powyższych wywodów należy również stwierdzić, iż podatnik po otrzymaniu oświadczenia od podmiotu krajowego potwierdzającego odbiór towarów nabytych przez osobę zagraniczną do dalszego przerobu w kraju, jeżeli nie zostały spełnione przesłanki zawarte w § 65 ust. 1 pkt 1, lit. a i b oraz ust. 2 pkt 1 cyt. wyżej rozporządzenia Min. Fin. nie może stosować stawki VAT w wysokości 0%.

Niniejszej odpowiedzi udzielono w oparciu o stan prawny obowiązujący do dnia 30.04.2004r. oraz stan faktyczny przedstawiony w zapytaniu.