Na podstawie okoliczności przedstawionych we wniosku i w piśmie z dnia 3 sierpnia 2004 r. uzupełniającym jego braki oraz na podstawie danych zgłoszonych do ewidencji, ustalono następujący stan faktyczny: Podatnik jednoosobowo prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych według skali podatkowej. W ramach tej działalności zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Na tym tle podatnik postawił następujące pytania:

1. W którym momencie powstaje obowiązek złożenia pierwszej deklaracji PIT-5 w danym roku podatkowym? Zdaniem podatnika obowiązek złożenia pierwszej deklaracji PIT-5 na zaliczkę miesięczną w podatku dochodowym, powstaje w miesiącu, w którym po raz pierwszy wystąpi podatek (zaliczka na podatek) podlegający wpłacie do urzędu skarbowego, po uwzględnieniu odliczenia od podatku składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne opłacone przez podatnika od początku roku.2. Czy składki na Fundusz Pracy oraz na ubezpieczenie zdrowotne, w części płaconej przez podatnika (0,5%) należy zaliczyć w koszty uzyskania przychodu w miesiącu, za który składka jest płacona, czy dopiero w miesiącu, w którym dokonano faktycznej wpłaty na konto ZUS ? Zdaniem podatnika składki na Fundusz Pracy oraz na ubezpieczenie zdrowotne w części obciążającej podatnika można zaliczać do kosztów uzyskania przychodu w miesiącu, w którym dokonano wpłaty na konto ZUS.3. Czy w deklaracji PIT - 5 za dany miesiąc należy ująć tylko te składki na ubezpieczenie zdrowotne, które zostały faktycznie zapłacone w danym miesiącu (np. w styczniu należy ująć składki zdrowotne za grudzień roku poprzedniego faktycznie zapłacone w miesiącu styczniu)? Zdaniem podatnika składki na ubezpieczenie zdrowotne można odliczyć od podatku w miesiącu, w którym dokonano wpłaty tej składki na konto ZUS.

Ad 1) Stanowisko podatnika odnośnie pierwszego pytania jest prawidłowe. W myśl postanowień zawartych w art. 44 ust. 6 zdanie trzecie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późniejszymi zmianami), w jej brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2004 r. – w dalszej części oznaczanej skrótem „uopdoof”, w terminach płatności zaliczek za miesiące od stycznia do listopada podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym deklaracje według ustalonego wzoru o wysokości dochodu osiągniętego od początku roku. Zgodnie z art. 44 ust. 3 uopdoof podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 44 ust. 3f uopdoof , ustala się w następujący sposób: 1) obowiązek wpłacania zaliczki powstaje poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku, 2) zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b uopdoof,3) zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.W świetle art. 27b ust. 1 – 2 uopdoof, podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia, z tym że obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52 i 52a oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast kwota obniżenia, nie może przekraczać 7,75% podstawy wymiaru tej składki. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika zatem, że deklarację PIT-5 po raz pierwszy w roku podatkowym składa się za miesiąc w którym powstał obowiązek wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy, ustalonej według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b uopdoof, czyli między innymi po odliczeniu opłaconych przez podatnika składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Ad 2) Stanowisko podatnika odnośnie drugiego pytania w zakresie dotyczącym składek na ubezpieczenie zdrowotne jest nieprawidłowe. W myśl art. 22 ust. 1 uopdoof, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W związku z powyższym, kosztami uzyskania przychodów mogą być jedynie opłacone składki na Fundusz Pracy z tytułu przychodów osiąganych z prowadzonej działalności gospodarczej. Nie będą natomiast stanowić kosztów uzyskania przychodu składki na ubezpieczenie zdrowotne, gdyż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 58 uopdoof, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconych w roku podatkowym przez podatnika zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia. Opłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne podlegają natomiast odliczeniu od podatku, zgodnie z powołanymi wyżej przepisami art. 27b ust. 1 – 2 uopdoof.

Ad 3) Stanowisko dotyczące trzeciego pytania jest prawidłowe. Na wstępie należy jednak wyjaśnić, że cytowane przez Pana w pkt 3 wniosku z 20.07.2004 r. przepisy art. 44 ust. 3a uopdoof mają zastosowanie do podatników osiągających dochody o których mowa w art. 44 ust. 1a uopdoof, a nie dotyczą podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej, a zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdują zastosowania. Zasady dotyczące odliczeń składek na ubezpieczenie zdrowotne - przy obliczaniu zaliczki miesięcznej - przez podatników osiągających przychody z działalności gospodarczej określone są w powołanych wyżej przepisach art. 27b w związku z art. 44 ust. 3 pkt 2 uopdoof. Z przepisów tych wynika, że odliczeniu od podatku podlegają opłacone składki na ubezpieczenie zdrowotne w okresie od początku roku do miesiąca, za który dokonywane jest rozliczenie i składana jest deklaracja PIT-5. Zatem, jeżeli w miesiącu styczniu opłacona została składka na ubezpieczenie zdrowotne za miesiąc grudzień poprzedniego roku, to podlega ona odliczeniu od podatku (zaliczki na podatek dochodowy) ustalanego za miesiąc styczeń.