Mając na uwadze art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z wniesionym pismem z dnia 31.05.2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jaśle informuje:

W ww. piśmie zwrócono się do tut. Urzędu o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535) o podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:

1. stawki podatku dotyczącej usług weterynaryjnych wykonywanych z wyznaczenia Powiatowego Lekarza Weterynarii (badanie zwierząt rzeźnych i mięsa, szczepienie psów przeciw wściekliźnie, obserwacje zwierząt w kierunku wścieklizny, badanie bydła w kierunku gruźlicy, brucelozy i białaczki itp.),
2. stawki podatku dla usług weterynaryjnych wykonywanych w ramach własnej praktyki w lecznicach,
3. stawki podatku przy sprzedaży leków oraz inseminacji wykonywanej w ramach usług weterynaryjnych.

Zgodnie ze stanowiskiem Podatnika Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jaśle informuje:

Ad 1. Usługi badania zwierząt rzeźnych i mięsa, wykonywane przez lekarzy weterynarii podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki w wysokości 7 % na podstawie § 5 ust. 1 i poz. 17 załącznika numer 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970). Jednak w niektórych przypadkach świadczenie wyżej wymienionych usług nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie przepisów ustawy z dnia 11.03.2004 r.:

Inspekcja Weterynaryjna realizuje zadania z zakresu ochrony zdrowia zwierząt oraz bezpieczeństwa produktów pochodzenia zwierzęcego w celu zapewnienia ochrony zdrowia publicznego. Inspekcją kieruje Główny Lekarz Weterynarii będący centralnym organem administracji rządowej. Zadania Inspekcji wykonują m.in. wojewódzkie i powiatowe inspektoraty weterynarii, które są państwowymi jednostkami budżetowymi. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W związku z tym w przypadku wykonywania czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.01.2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. Nr 33, poz. 287) przez Inspekcje Weterynaryjną – nie będzie ona podatnikiem podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy te czynności nie będą świadczone na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Przepisy ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej przewidują, że powiatowy lekarz weterynarii, w warunkach określonych w art. 16 tej ustawy, może wyznaczyć na czas określony lekarzy weterynarii lub inne osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje do wykonywania niektórych czynności pomocniczych, niebędących pracownikami Inspekcji Weterynaryjnej, do wykonania określonych czynności. Wyznaczenie tych osób następuje zawsze w drodze decyzji administracyjnej powiatowego lekarza weterynarii określającej rodzaj i zakres czynności przekazanych do wykonania, a następnie poprzez zawarcie stosownej umowy.

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) rozróżnia źródła przychodów, wśród których wymienia m.in. działalność wykonywaną osobiście oraz pozarolniczą działalność gospodarczą. Katalog przychodów osiąganych z działalności wykonywanej osobiście zawiera art. 13 ustawy, który w punkcie 6 określa, że przychodami z działalności wykonywanej osobiście są również przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności (...). Przy ocenie kwalifikacji przedmiotowych przychodów do danego źródła przychodów, należy mieć też na uwadze okoliczności, że pracownicy Inspekcji Weterynaryjnej oraz osoby, o których mowa w art. 16, 18 i 20 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej w zakresie wykonywania czynności określonych w ustawie podlegają ochronie prawnej przewidzianej dla funkcjonariuszy publicznych (art. 22 ww. ustawy). Ponadto stosownie do art. 5 ust. 3 tej ustawy, lekarze weterynarii wyznaczeni do wykonywania określonych czynności, wykonują te powierzone czynności pod nadzorem i w imieniu organów Inspekcji Weterynaryjnej. W związku z powyższym, biorąc pod uwagę całość uregulowań zawartych w ustawie o Inspekcji Weterynaryjnej oraz ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody osiągane z omawianego wyżej tytułu są kwalifikowane do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 8 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności. W związku z tym wykonywanie czynności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.01.2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej, zarówno przez Inspekcję Weterynaryjną, jak i wyznaczonych przez powiatowego lekarza weterynarii do wykonywania niektórych czynności pomocniczych lekarzy weterynarii lub inne osoby posiadające odpowiednie kwalifikacje, w warunkach i okolicznościach, o których mowa powyżej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2. Usługi weterynaryjne sklasyfikowane zostały pod symbolem PKWiU 85.20.1. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W załączniku tym, stanowiącym wykaz usług zwolnionych od podatku, pod pozycją 9 wymieniono pod symbolem PKWiU ex 85 - usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2). Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 2 ww. ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W załączniku tym, stanowiącym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7 % w pozycji 152 pod symbolem PKWiU ex 85 wymieniono usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej – wyłącznie świadczone przez instytucje, których usługi te nie są zwolnione od podatku. W objaśnieniach do tego wykazu w punkcie 2 stwierdza się, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawką 0-procnetową i 3-procentową. Zatem w świetle ww. przepisów, usługi weterynaryjne należące do grupowania wg PKWiU 85.2, które nie zostały objęte zwolnieniem od opodatkowania przedmiotowym podatkiem podlegają opodatkowaniu 7-procentową stawką podatku.

Ad 3. Opodatkowanie usług weterynaryjnych oraz udokumentowanie fakturą VAT uzależnione jest od ustaleń zawartych między nabywcą a wykonawcą ww. usług dotyczących sposobu realizacji ww. usługi. Jeżeli w ramach świadczonej usługi weterynaryjnej zapewnione są leki, które są wliczone w wartość świadczonej usługi, to na fakturze figurować będzie usługa weterynaryjna, która stanowić będzie przedmiot opodatkowania. Jeżeli natomiast świadczący usługi weterynaryjne będzie dokonywał oddzielnie sprzedaży leków i oddzielnie będzie wykonywał usługę weterynaryjną i na fakturze będzie określona osobno: usługa, leki i inne środki niezbędne do realizacji usługi, wówczas stawki podatku VAT będą odnosić się do tych towarów i usług.