Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), dokonuje zmiany informacji udzielonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Stalowej Woli w piśmie z dnia 9.07.2004 r. (znak: US.III-443/19/2004), gdyż jest ona nieprawidłowa:

Ze stanu faktycznego przedstawionego w piśmie z dnia 11.05.2004 r. uzupełnionego pismem z dnia 16.06.2004 r. wynika, iż pani Krystyna C. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług pośrednictwa pracy, które wiążą się z wyszukiwaniem osób i miejsc pracy, symbol PKWiU 74.50.1. Usługi te świadczone są na podstawie umów zawieranych zarówno z pracodawcami za granicą, jak i osobami wysyłanymi do pracy za granicę. Za powyższe usługi pobiera opłaty od ludzi kierowanych do pracy za granicę, na pokrycie kosztów. Natomiast od pracodawców zagranicznych nie we wszystkich przypadkach otrzymuje prowizję. Na świadczenie swoich usług posiada certyfikat. Do 30.04. br. usługi pośrednictwa związane z podejmowaniem zatrudnienia przez obywateli polskich za granicą były opodatkowane stawką podatku VAT 0 % - na podstawie § 60 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). Jednocześnie podatniczka informuje, iż jest zarejestrowanym podatnikiem VAT UE, jej zagraniczni kontrahenci to zarówno podatnicy podatku VAT UE, jak i osoby niebędące podatnikami VAT UE. W związku z powyższym zwraca się z następującym zapytaniem: jaką stawkę VAT należy stosować od 1.05.2004 r. do świadczonych usług.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż dla ustalenia prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia usług istotnym jest określenie miejsca ich świadczenia. Ogólną normę dotyczącą miejsca świadczenia usług wyraża art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Stanowi on, iż miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 – 6 i art. 28. Szczególny sposób określania miejsca świadczenia przewidziano dla enumeratywnie wymienionych w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 11.03.2004 r. usług niematerialnych świadczonych dla:

• osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego (państwa niewchodzące w skład terytorium Wspólnoty),
• podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę.

I tak zgodnie z art. 27 ust. 3 cyt. wyżej ustawy, w przypadku świadczenia usług niematerialnych wymienionych w ust. 4 tegoż artykułu na rzecz wymienionych podmiotów miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie ich nabywca posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Zaznaczyć przy tym należy, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz kontrahenta ze Wspólnoty opodatkowanie omawianych usług w miejscu siedziby, prowadzenia działalności lub zamieszkania usługobiorcy następuje jedynie wówczas, gdy nabywca posiada status podatnika z kraju innego niż usługodawca. Ta sama reguła opodatkowania – opodatkowanie usług w miejscu siedziby, prowadzenia działalności lub zamieszkania usługobiorcy tzn. w miejscu, gdzie nabywca z nich korzysta, dotyczy również sytuacji, gdy nabywcą jest podmiot spoza obszaru Wspólnoty. W przypadku natomiast, gdy nabywcą ww. usług jest podmiot ze Wspólnoty niemający statusu podatnika podatku od wartości dodanej, usługa zostanie opodatkowana według zasady ogólnej wyrażonej w art. 27 ust. 1 ustawy.

Ponadto zwrócić należy uwagę, iż inny szczególny sposób określania miejsca świadczenia przewidziano dla określonych w art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, a związanych bezpośrednio z usługami innymi niż:

• wewnątrzwspólnotowymi usługami transportu towarów,
• usługami pomocniczymi do usług transportowych, a także
• usługami niematerialnymi wymienionymi w art. 27 ust. 3,

- określając, iż miejscem świadczenia tych usług pośrednictwa dla usług innych niż wymienione wyżej jest miejsce ich wykonania, z zastrzeżeniem ust. 6 art. 28. Przepis ten stanowi, iż w przypadku, gdy nabywca tej usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym ma miejsce świadczona usługa – miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Tak więc w sytuacji, gdy świadczona przez panią usługa pośrednictwa związana jest z innymi niż wymienione w art. 27 ust. 3 usługami, zastosowanie miałyby reguły określone w przepisie art. 28 ust. 5 i 6 ustawy – w takim przypadku miejscem świadczenia tych usług jest miejsce ich wykonania. I tak, jeżeli usługi te świadczone są na rzecz podmiotu krajowego zobowiązana byłaby pani z ich tytułu naliczyć podatek od towarów i usług w wysokości 22 % zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. W przypadku natomiast gdyby usługi te świadczone były na rzecz podmiotu zagranicznego – z państw Wspólnoty czy też spoza – również zobowiązana byłaby pani do naliczenia podatku od towarów i usług w wysokości 22 %, z zastrzeżeniem jednak art. 28 ust. 6, kiedy to nabywca z państw Wspólnoty podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa, na którym ma miejsce świadczona usługa. Wtedy bowiem miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer. W takim przypadku usługa ta podlega opodatkowaniu przez kontrahenta zagranicznego na terytorium kraju, który ten NIP wygenerował, w Polsce natomiast usługa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Niezależnie jednak od powyższego, gdy świadczy pani w kraju usługę pośrednictwa w dostarczaniu personelu (art. 27 ust. 4 pkt 11 ustawy) na rzecz kontrahentów ze Wspólnoty mających status podatnika w takim przypadku – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie ich nabywca posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku tych miejsc, stały adres lub miejsce zamieszkania. Usługi te zgodnie z zasadą wyrażoną powyżej nie stanowiłyby u pani usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w sytuacji, gdy usługi te wykonywane są na rzecz kontrahenta ze Wspólnoty niemającego statusu podatnika – miejscem świadczenia jest terytorium Polski. Wobec czego zobowiązana byłaby pani z tego tytułu usług naliczyć podatek od towarów i usług w wysokości 22 % zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. Podatek w takiej wysokości zobowiązana jest pani naliczyć również w sytuacji, gdy usługa ta jest świadczona na rzecz podmiotu krajowego. Z kolei, gdy usługa taka świadczona będzie na rzecz kontrahenta spoza obszaru Wspólnoty zastosowanie znajdzie reguła określona w art. 27 ust. 3 ustawy.