Naczelnik Urzędu Skarbowego w Jeleniej Górze, działając w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w odpowiedzi na pismo z dnia 16 kwietnia 2004 r. dotyczące zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego, wyjaśnia jak poniżej.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, strona w ramach prowadzonej działalności lombardu, udzieliła pożyczki klientowi pod zastaw hipoteki. Pożyczka nie została spłacona i podatnik ma zamiar dokonać sprzedaży tej wierzytelności.

Przeniesienie wierzytelności (cesja wierzytelności lub przelew), uregulowane przepisami art. 509-518 Kodeksu cywilnego, polega na przeniesieniu przez wierzyciela na osobę trzecią wierzytelności. Czynność polegającą na przeniesieniu wierzytelności na inny podmiot rozumieć należy jako przeniesienie prawa do tej wierzytelności.

1. Regulacje prawne pod rządami ustawy z dnia 8 marca 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), obowiązującej, z zastrzeżeniami, do dnia 30 kwietnia 2004 r., tj. przed akcesją Polski z Unią Europejską.

Przeniesienie prawa, jako niewymienione w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług określonym w art. 2 ww. ustawy – nie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem. Jeżeli więc firma zbywała własne wierzytelności, nie zajmując się profesjonalnie obrotem wierzytelności, czynność ta nie podlegała przepisom cyt. ustawy oraz pozostawała bez wpływu na dokonywane rozliczenie podatku od towarów i usług. Transakcja taka mogła zostać udokumentowana umową przeniesienia wierzytelności.

Zatem sprzedaż własnych wierzytelności przez stronę nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast obrót wierzytelnościami (polegający w szczególności na zakupie wierzytelności i ich odsprzedaży) był usługą w rozumieniu ww. ustawy o VAT.

Jeżeli czynność ta wykonywana była na własny rachunek i polegała na podpisaniu wielostronnych umów kompensacyjnych należności i zobowiązań podmiotów gospodarczych, jeżeli dany podmiot był stroną zaangażowaną finansowo, wtedy należała do „usług pośrednictwa finansowego pozostałych, gdzie indziej niesklasyfikowanych” (PKWiU 65.23.10-00.90).

Jeżeli mamy do czynienia z pośrednictwem polegającym na doprowadzeniu stron (obcych podmiotów gospodarczych) do zawarcia umowy kompensacji należności i zobowiązań, natomiast wartość wierzytelności nie uległa zmianie, to wówczas tego rodzaju usługa zaliczana jest do „usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym, pozostałych, gdzie indziej niesklasyfikowanych” (PKWiU 67.13.10-00.90).

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o VAT – zwolnieniu od podatku od towarów i usług oraz od podatku akcyzowego podlegało świadczenie usług wymienionych w załączniku Nr 2 do ustawy. Pod poz. nr 9 ww. załącznika figurowały usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

- działalności lombardów (z wyjątkiem usług świadczonych przez banki),
- usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy,
- usług doradztwa finansowego i maklerów (PKWiU 67.13.10-00.20).

Usługa obrotu wierzytelnościami mieści się w zakresie usług pośrednictwa finansowego, zatem na mocy ww. przepisu czynność ta podlegała zwolnieniu w zakresie podatku od towarów i usług.

Przy czym nie ma tu znaczenia, iż strona wykonuje usługi lombardu, gdyż czynność obrotu wierzytelnościami nie mieści się w zakresie działalności lombardowej „sensu stricto”.Działalność lombardu polega na pożyczaniu pieniędzy pod zastaw. Klient korzystający z pożyczki lombardowej może odzyskać przedmiot zastawu po dokonaniu zwrotu pożyczonej kwoty wraz z prowizją naliczoną przez właściciela lombardu. Zabezpieczenie udzielonej pożyczki może odbywać się w drodze przewłaszczenia. Przewłaszczone rzeczy najczęściej są sprzedawane w ramach prowadzenia tego rodzaju działalności - w sytuacji gdy klient w określonym terminie nie dokonał zwrotu otrzymanej pożyczki. Zatem działalność lombardu polega ponadto na działalności handlowej.

Natomiast sprzedaż własnych wierzytelności - jest już czynnością wtórną, wybiegającą poza meritum działalności lombardowej, stanowiącą tylko formę egzekwowania należności. Z kolei - obrót wierzytelnościami – stanowi, poza lombardem, odrębny rodzaj działalności.

W drugim przypadku - obrotem dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług była kwota prowizji lub marży uzyskana z tytułu dokonanej sprzedaży wierzytelności.

Na podstawie art. 6 ust. 1 i 4 ustawy o VAT – obowiązek podatkowy powstawał z chwilą wydania (dostarczenia), przekazania, zamiany, darowizny towaru lub wykonania usług, o których mowa w art. 2, z zastrzeżeniem ust. 2-10 oraz art. 6b i art. 35 ust. 2a-6.

Natomiast, jeżeli sprzedaż towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W sytuacji, gdy obie strony transakcji były zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług, a przedmiotem transakcji był obrót wierzytelnościami, sprzedawca generalnie wystawiał nabywcy fakturę VAT, wykazując obrót ze sprzedaży (kwotę prowizji lub marży) jako zwolniony od podatku od towarów i usług. Nabywca wierzytelności natomiast po dokonaniu ich dalszej sprzedaży również wykazywał kwotę prowizji lub marży z tytułu dokonanej sprzedaży wierzytelności jako obrót zwolniony od VAT.

Zatem, jeżeli strona do dnia 30 kwietnia 2004 r. zajmowała się obrotem wierzytelności, czynność ta podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

2. Regulacje prawne pod rządami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), obowiązującej z zastrzeżeniami od dnia 1 maja 2004 r.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (tj. terytorium Rzeczypospolitej). Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. nr 3 załącznika Nr 4 do analizowanej ustawy - utrzymane zostało zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług pośrednictwa finansowego z wyłączeniem w pkt 1 działalności lombardów (z wyjątkiem usług świadczonych przez banki).

W związku z powyższym – po dniu 1 maja 2004 r. – zarówno dostawa własnych wierzytelności, jak i „obcych” jest czynnością podlegającą przepisom ustawy podatku od towarów i usług i korzysta ze zwolnienia w zakresie tego podatku. Jeżeli taka transakcja dokonywana jest między podatnikami VAT – udokumentowana winna być fakturą VAT z wykazaną kwotą obrotu zwolnioną od podatku.

W przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest własna wierzytelność - podstawę opodatkowania stanowi cała jej wartość, pomniejszona o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 cyt. ustawy). Natomiast w sytuacji, gdy strona pośredniczy w obrocie wierzytelnościami – podstawa opodatkowania będzie - zgodnie z treścią art. 30 ust. 4 cyt. ustawy o VAT – kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonaną usługę pomniejszona o kwotę podatku

Zatem strona dokonując dostawy własnych wierzytelności jak i zajmując się obrotem „obcymi” wierzytelnościami w świetle obowiązujących regulacji prawnych – korzysta w zakresie tych czynności ze zwolnienia w podatku od towarów i usług.