Na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997, Nr 137, poz. 926 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze zmienia informację Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze o zakresie stosowania prawa podatkowego zawartą w piśmie z dnia 13.05.2004 r. Nr I-3/423/41/SK/2004 wydaną na wniosek Podatnika z dnia 30.03.2004 r. w przedmiocie zaliczenia do przychodów wartości świadczeń wykonywanych na rzecz Spółki przez członków Rady Nadzorczej oraz skutków podatkowych wystąpienia różnic kursowych.

Zapytanie 1

Stan faktyczny podany przez Podatnika:

Na podstawie umowy spółki z o.o. (art. 9) powołano radę nadzorczą. Skład i kompetencje rady określone zostały w art. 11 umowy. Żadne z postanowień umowy nie zawiera wzmianki dotyczącej wynagrodzenia dla członków rady nadzorczej, a więc pełnią oni funkcję bez wynagrodzenia. W uzupełnieniu do wniosku przesłanym za pismem z dnia 27.04.2004 r., wyjaśniono, iż członkami rady nadzorczej są cudzoziemcy (członek zarządu udziałowca oraz jego dwaj pracownicy), którzy kilka razy w roku spotykają się w siedzibie spółki, odbywają narady, posiedzenia, podejmują uchwały. Wobec powyższego Spółka zwróciła się z zapytaniem czy fakt nieodpłatnego wykonywania funkcji przez członków rady nadzorczej jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy niezbędne jest ustalanie wartości tych świadczeń w trybie art. 12 ust. 6 ww. ustawy?

Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie Spółka wskazała, iż działalność wykonywana przez członków rady nadzorczej nie stanowi nieodpłatnego świadczenia albowiem przepisy prawa w sposób wyraźny dopuszczają możliwość pełnienia tej funkcji bez wynagrodzenia, np. art. 392 § 1 kodeksu spółek handlowych, który stanowi, że członkom rady nadzorczej może zostać przyznane wynagrodzenie określane statutem lub uchwałą walnego zgromadzenia (dotyczy to spółki akcyjnej a nie spółki z o.o.). Zdaniem wnioskodawcy powyższa regulacja jest celowa, skoro w spółce akcyjnej rada nadzorcza jest organem obligatoryjnym (art. 381 k.s.h.) a w spółce z o.o. co do zasady fakultatywnym (art. 213 § 1 k.s.h.).

Odpowiadając na zapytanie Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze podziela stanowisko Spółki odnośnie braku podstaw do stwierdzenia wystąpienia nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, choć z innych przyczyn niż wskazane we wniosku Podatnika.

Podkreślenia wymaga, że Rada Nadzorcza w spółce z o.o. pełni rolę kontrolną. Ma ona za zadanie wykonywanie stałego nadzoru nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności. Chodzi przy tym nie tylko o sprawowanie kontroli nad zarządem spółki, ale o stały nadzór nad całokształtem spraw zachodzących w spółce. A zatem do kompetencji rady nadzorczej należy badanie prawidłowości wykonywania obowiązków przez pracowników spółki, analizowanie sposobu funkcjonowania w spółce organizacji społeczno–zawodowych, sprawdzenie respektowania zasad bezpieczeństwa i higieny pracy, przestrzegania przepisów prawnych z zakresu ochrony środowiska naturalnego. Zasadniczym obowiązkiem rady nadzorczej jest (zgodnie z art. 219 § 3 k.s.h.) ocena sprawozdań zarządu, zarówno co do zgodności z księgami i dokumentami, jak i ze stanem faktycznym, a także ocena wniosku zarządu co do podziału zysków i pokrycia strat oraz składanie zgromadzeniu wspólników pisemnego sprawozdania z wyników przeprowadzonej oceny. Jak wynika z powyższego czynności wykonywane przez radę nadzorczą nie są przysporzeniem dla spółki co w konsekwencji oznacza konieczność przyjęcia, że nie są one również nieodpłatnymi świadczeniami na rzecz spółki. Czynności te są wyłącznie czynnościami kontrolnymi wykonywanymi w imieniu wspólników, które nie przynoszą spółce żadnych przychodów, ponieważ w ich wyniku nie zwiększa się majątek spółki.

Zapytanie 2

Stan faktyczny podany przez Podatnika:

Podatnik - polska spółka z o.o. zawarła umowę pożyczki wyrażoną w EURO ze swoim jedynym udziałowcem spółką mającą siedzibę w Chorwacji, której spłata jest wymagalna. Jednocześnie posiada należność wyrażoną w złotych od polskiej spółki z o.o. z siedzibą w Warszawie. Spółka z siedzibą w Warszawie posiada nieuregulowaną wierzytelność od spółki z siedzibą w Chorwacji wyrażoną w EURO. Umową z dnia 07.04.2004 r. dokonano wzajemnej kompensaty posiadanych wierzytelności. Pytanie podatnika jest następujące - czy dodatnie lub ujemne różnice kursowe zrealizowane w wyniku kompensaty wierzytelności są różnicami kursowymi w rozumieniu art. 12 ust. 3 i art. 15 ust. 1 ustawy i stanowią odpowiednio przychód lub koszt podatkowy?

Podatnik przedstawił swoje stanowisko iż trójstronna kompensata spowoduje:

1. powstanie różnic kursowych dodatnich lub ujemnych po stronie wnioskującej spółki polskiej przy spłacie pożyczki dla spółki chorwackiej,
2. powstanie różnic kursowych po stronie polskiej spółki z Warszawy, która uzyska zapłatę należności od chorwackiej spółki,
3. brak wystąpienia jakichkolwiek skutków podatkowych w wyniku spłaty zobowiązania przez polską spółkę z Warszawy dla wnioskującej spółki.

Po wszechstronnej analizie zapytania Podatnika oraz przesłanych przez niego dokumentów, tj.:

• uchwały Nr 14/02 w sprawie podziału zysku za rok obrotowy 2001 oraz niepodzielonego zysku za rok 2000 z „funduszu zapasowego zysku”,
• umowy pożyczki zawartej w dniu 4 lutego 2004 r.,
• aneksu Nr 1 do ww. umowy (niepodpisany przez obie strony),
• umowy z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie dokonania wzajemnego finansowego rozliczenia,

Dyrektor Izby Skarbowej w Zielonej Górze informuje, że nie podziela stanowiska Spółki.

Po przeanalizowaniu ww. materiału organ podatkowy ustalił, że pożyczka udzielona przez jedynego udziałowca Spółki, tj. firmę zagraniczną została udzielona w walucie polskiej (pozostawiono w Spółce w charakterze pożyczki należną dywidendę za rok 2001), co potwierdza zapis pkt 2 umowy pożyczki - „umawiające się strony stwierdzają, że zobowiązanie Pożyczkodawcy wobec Pożyczkobiorcy, jeżeli chodzi o przekazanie kwoty wymienionej w punkcie 1 akapit 2 niniejszej umowy, zostanie zrealizowane poprzez potrącenie z wierzytelności Pożyczkodawcy z tytułu wypłaty zysku wymienionego w punkcie 2 niniejszej umowy”. Pożyczka została więc udzielona w PLN, a nie w walucie EURO o czym mowa w punkcie 1 umowy pożyczki (została jedynie przeliczona na EURO).

Z uwagi na powyższe nie można podzielić stanowiska Podatnika w zakresie powstania różnic kursowych dodatnich lub ujemnych po stronie wnioskującej Spółki przy spłacie pożyczki dla spółki chorwackiej. W przedmiotowej sprawie podzielić należy stanowisko organu podatkowego I instancji, że powyższa pożyczka udzielona przez udziałowca zagranicznego, została udzielona w walucie polskiej, a nie w walucie obcej, w związku z czym nie wystąpią różnice kursowe dla celów podatku dochodowego, o których mowa w art. 12 ust. 2a oraz art. 15 ust. 1a.

Organ podatkowy wskazuje również, że kwestia powstania różnic kursowych po stronie polskiej spółki z Warszawy, która uzyska zapłatę należności od spółki chorwackiej nie dotyczy Podatnika.

W zakresie rozliczeń pomiędzy Podatnikiem a spółką polską z siedzibą w Warszawie wskazuje się, że transakcje przeprowadzone z kontrahentem krajowym są rozrachunkami krajowymi i zgodnie z obowiązującą w polskim prawie zasadą walutowości zawartą w art. 358 § 1 k.c., mogą być wyrażone tylko w pieniądzu polskim. Nie wystąpią więc różnice kursowe.

Należy podkreślić, że stosownie do postanowień art. 12 ust. 2a ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychody z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych ustala się jako różnice między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu oraz kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty oraz kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik. Jednocześnie, art. 15 ust. 1a ustawy stanowi, iż koszty z tytułu różnic kursowych od własnych środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych ustala się jako różnicę między wartością tych środków obliczoną przy zastosowaniu kursu sprzedaży walut z dnia faktycznej zapłaty oraz kursu kupna walut z dnia ich otrzymania albo kursu sprzedaży z dnia nabycia walut, ogłaszanego odpowiednio przez bank, z którego usług korzystał podatnik.

Jak wskazano wyżej niezbędnym warunkiem występowania różnic kursowych jest istnienie należności lub zobowiązań wyrażonych w walucie obcej z tytułu rozliczeń pomiędzy kontrahentem zagranicznym i kontrahentem polskim. W przedmiotowej sprawie warunek ten w odniesieniu do Podatnika nie został spełniony, ponieważ jak już wyżej wspomniano, wierzytelność przysługująca spółce z Chorwacji powstała z tytułu udzielenia pożyczki w złotych polskich, a nie walucie obcej.