W związku z żądaniem udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego zawartym w Pana piśmie z dnia 20.09.2004r. (wpływ do tut. Organu w dniu 21.09.2004r.) na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) uprzejmie informuję:

Na podstawie złożonego wniosku ustalono, iż wnosi Pan o udzielenie informacji w sprawie prawidłowego rozliczenia podatku należnego i naliczonego w związku z wykony-waniem czynności opodatkowanych i zwolnionych (usługi najmu lokali mieszkaniowych i użytkowych).

Poruszone zagadnienia w Pana zapytaniu regulują następujące przepisy prawa podatkowego:

1. art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zgodnie z którym – „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, ... , przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ... „
2. art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zgodnie z którym – „W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.”
3. art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), zgodnie z którym – „Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, ... , podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, ...”.

Z zacytowanych powyżej uregulowań ustawodawczych wynika, iż w przypadku podatnika, u którego występuje jednocześnie dostawa opodatkowana i zwolniona możliwość odliczenia podatku naliczonego dot. tylko tej części nabyć, które są związane z dostawą opodatkowaną. Podatnik mający możliwość wykazania wprost, które nabycia dotyczą tylko czynności opodatkowanych a które zwolnionych przyporządkowuje je odpowiednio w prowadzonych ewidencjach księgowych a następnie w deklaracji VAT-7 za właściwy miesiąc rozliczeniowy pomniejsza podatek należny wyłącznie o tę część podatku naliczonego, która służy dostawie opodatkowanej. O ile przyporządkowanie takie nie jest możliwe tę część podatku naliczonego, która może być odliczona, należy odliczyć stosując odpowiednią proporcję dostawy opodatkowanej do dostawy ogółem. Proporcję tę ustala się zgodnie art. 90 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, przy czym proporcję tę określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcia. Proporcje zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług /Dz. U. Nr 54, poz. 535/).

Przedstawiony przez Pana stan faktyczny w skierowanym do tut. Organu piśmie wskazuje, iż wykonywane czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (wynajem lokali na cele użytkowe) oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (wynajem lokali na cele mieszkaniowe) rozpoczęto w miesiącu wrześniu 2004 roku. W tej sytuacji ogólna zasada wyrażona w zacytowanym art. 90 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) nie będzie miała zastosowania. W tym przypadku (o ile nie będzie Pan miał możliwości prostego przyporządkowania poczynionych nabyć do rodzaju wykonywanych czynności) zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) wyliczenie proporcji nastąpi szacunkowo, wg prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Ostateczną wysokość odliczenia należy ustalić dopiero po zakończeniu roku – na podstawie rzeczywistej proporcji dla tego roku (art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535).

Kwestię opodatkowania poszczególnych elementów czynszu reguluje art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, który określa, iż podstawa opodatkowania tym podatkiem jest obrót, czyli kwota należna z tytułu dostawy (w tym przypadku świadczenia usług najmu) pomniejszona o kwotę podatku VAT. Z powyższego wynika, że podstawa opodatkowania stanowi cały czynsz wraz z równowartością opłat za ciepłą i zimna wodę oraz energię elektryczną. Powyższe wynika z zapisów załączonej do korespondencji przykładowej umowy najmu lokalu. Zapisy umowy tj. § 5 pkt 2 wskazują, iż wynajmujący będzie obciążał najemcę również należnością za dostarczoną ciepłą i zimną wodę oraz energię elektryczną a zatem pobrane opłaty stanowić będą część kwoty należnej z tytułu świadczonej usługi. A zatem w sytuacji gdy opłaty będą dotyczyły usługi najmu lokalu mieszkaniowego wejdą do ogólnej podstawy opodatkowania czynności zwolnionych od podatku VAT (załącznik Nr 4 do cyt. ustawy). W przeciwnym wypadku, tj. wynajmu lokali użytkowych do podstawy opodatkowania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (22%). Wg umowy (§ 6 umowy najmu) poza opłatą czynszu Najemca zobowiązuje się do pokrywania samodzielnie w wymaganych terminach następujących opłat i kosztów: opłaty za abonament i rozmowy telefoniczne, abonament TV kablowej, ubezpieczenie własnego wyposażenia lokalu mieszkalnego przez Najemcę, przy czym wyłącznie z pisma wynika, iż opłaty te (poza ubezpieczeniem) będą przedmiotem refakturowania.

W sytuacji gdy Podatnik nabywa usługę a następnie dostarcza (odsprzedaje) ją w „stanie nieprzetworzonym” tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, iż jest on podatnikiem świadczącym tę usługę a zatem podatek naliczony z pierwotnej faktury podlega odliczeniu przez refakturującego.