Odpowiadając na zapytanie Spółdzielni Mieszkaniowej z dnia 03.09.2004 r. (przesłanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie w dniu 14.09.2004 r.) w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14 a § 1 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.), w zakresie przedmiotu opodatkowania, podstawy opodatkowania i stawki podatku od towarów i usług dla czynności przeniesienia własności lokalu i gruntu na członka spółdzielni mieszkaniowej po 1 maja 2004 r. w ramach procesu uwłaszczenia, Naczelnik Warmińsko – Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie - wyjaśnia co następuje:

W piśmie z dnia 03.09.2004 r. Strona podaje, że na skutek podjęcia uchwały przez Radę Miasta, Spółdzielnia ma prawo nabywać na warunkach preferencyjnych nieruchomości gruntowe będące we władaniu Spółdzielni na podstawie prawa wieczystego użytkowania. Na gruntach tych znajdują się budynki mieszkalne zajmowane przez członków Spółdzielni. Spółdzielnia planuje dokonać ustanowienia na rzecz członków Spółdzielni odrębnej własności lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu oraz przeniesienia na rzecz członków Spółdzielni własności lokali lub domów jednorodzinnych, wraz z gruntami będącymi przedmiotem uwłaszczenia na podstawie art. 42 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.)

Z pisma wynika, że Spółdzielnia ma wątpliwości:

1. czy czynność przeniesienia własności lokalu i gruntu na członka Spółdzielni po 1 maja 2004 r. w ramach procesu uwłaszczenia będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. jeżeli czynność ta podlega opodatkowaniu, to jaką stawką podatku,
3. czy fakt uwłaszczenia Spółdzielni przez Gminę przed 01.05.2004 r. ma znaczenie na powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT w procesie uwłaszczenia,
4. co będzie przedmiotem opodatkowania,
5. jaka będzie podstawa opodatkowania;
   
   

Zdaniem Strony, grunty będące przedmiotem uwłaszczenia po 1 maja 2004 r. nie będą wydzielane z podstawy opodatkowania, a całość przedmiotu uwłaszczenia podlegała będzie 22% stawce podatku VAT.

Jedynie w przypadku przeniesienia własności lokalu na członka Spółdzielni przed wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) nie będą miały zastosowania postanowienia tej ustawy, co oznaczać będzie, iż nie powstanie w tym zakresie obowiązek podatkowy.

W ocenie Spółdzielni, za podstawę opodatkowania należy przyjąć wartość wyrażoną w umowie o przeniesieniu własności z uwzględnieniem bonifikaty.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz.535) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego. Zrównanie powyższych czynności z dostawą towarów oznacza, że czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako dostawa towarów.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, rozumie się budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111- Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112- Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113- Budynki zbiorowego zamieszkania – wyłącznie budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie, oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Pierwszym zasiedleniem, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, jest wydanie pierwszemu nabywcy lub pierwszemu użytkownikowi obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem z unormowania art. 43 ust. 1 pkt 10 wynika, że zwolnieniu od podatku podlega dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego na tzw. rynku wtórnym (lokali zasiedlonych), w tym również objętych spółdzielczymi prawami do lokali mieszkalnych i domów jednorodzinnych. Natomiast dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego realizowana na rynku pierwotnym, tzn. przed pierwszym zasiedleniem lub zamieszkaniem, w tym również w formie stanowienia i przenoszenia spółdzielczych praw do lokali mieszkalnych i domów jednorodzinnych – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 146 ust. 1 pkt 2 lit „b” i pkt 3 lit. „c” ustawy - do dnia 31 grudnia 2007 r. dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części podlega opodatkowaniu 7% stawką, zaś do przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz przeniesienia na rzecz członka spółdzielni własności lokalu mieszkalnego lub własności domu jednorodzinnego stosuje się stawkę podatku 0%.

Dostawa obiektów o innym przeznaczeniu niż mieszkaniowe, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług.

W kontekście wyżej powołanych przepisów Naczelnik tut. Urzędu nie podziela stanowiska Strony odnośnie stosowania 22% stawki podatku VAT dla opodatkowania każdego przedmiotu uwłaszczenia. Czynności związane ze stanowieniem spółdzielczych praw, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, mogą być zwolnione lub podlegać opodatkowaniu 0%, 7% lub 22% stawką podatku VAT w zależności od rodzaju czynności.

Ponadto w myśl art. 153 ust. 2 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 29 ust. 8, jeżeli ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz zasiedlenie tego lokalu nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r.

Zgodnie z art. 19 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak, niż 30 dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 313 pkt 10 i 11. Przepis art. 19 ust. 13 pkt 10 ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku czynności:

1. ustanowienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia na rzecz członka spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub ustanowienia na rzecz członka odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub przeniesienia własności lokalu w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych,
2. przeniesienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej własności domu jednorodzinnego w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, nie później jednak niż z chwilą ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, lub ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub wydania albo przeniesienia własności lokalu lub własności domów jednorodzinnych.
   
   

Podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług uregulowana została w art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Z ust. 1 i 4 tego artykułu wynika, iż podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Kwota ta obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Kwotę tę pomniejszamy o udokumentowane, prawnie dopuszczalne i obowiązkowe rabaty, upusty, bonifikaty.

Stosownie do przepisów art. 29 ust. 6 i 7 predestynowany ustawy w przypadku czynności, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 10, jako kwotę należną, o której mowa w ust. 1, przyjmuje się wartość należnego wkładu budowlanego albo wkładu mieszkaniowego, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Do wniesienia wkładu w formie innej niż pieniężna przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio. W przypadku, gdy część wkładu budowlanego lub mieszkaniowego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy, podstawę opodatkowania powiększa się o kwotę kredytu, w części przypadającej na dany lokal.

Do podstawy opodatkowania wlicza się również inne opłaty wnoszone przez członków spółdzielni, które nie są wkładami budowlanymi lub mieszkaniowymi, wynikające z uczestniczenia członków spółdzielni w zobowiązaniach spółdzielni związanych z budową lub wynikające z ostatecznego rozliczenia kosztów budowy – zgodnie z postanowieniami statutu. Natomiast w myśl art. 153 ust. 1 cyt. ustawy, do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 6 i 7, nie wlicza się wartości wkładów i opłat, o których mowa w tym przepisie, oraz części tych wkładów i opłat, wniesionych przed dniem 1 maja 2004 r. Stąd opodatkowane są jedynie wkłady i opłaty wniesione po tej dacie.

Ponadto, art. 29 ust. 8 ustawy stanowi, że jeżeli w okresie 5 lat od ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego jest zawierana umowa o przekształcenie przysługujące członkowi prawa na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub ustanowienie w miejsce tego prawa odrębnej własności lokalu, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością rynkową lokalu, a wartością zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego, pomniejszona o kwotę podatku.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ustosunkowując się do postawionego przez Spółdzielnię w pkt 3 zapytania, tut. organ podatkowy na podstawie w/w przepisów stwierdza, że nie ma podstaw do wyodrębnienia z podstawy opodatkowania czynności, o których mowa wyżej, wartości gruntów nabytych od Gminy przed 1 maja 2004 r.

Naczelnik tut. Urzędu podziela stanowisko Strony, że podstawą opodatkowania w/w czynności jest cena wyrażona w umowie przenoszącej własność, tj. wartość rynkowa, z uwzględnieniem bonifikat, podkreślając jednocześnie, iż podstawę opodatkowania należy ustalać zgodnie z art. 29 ustawy o podatku od towarów i usług.