W odpowiedzi na złożone dnia 28 lipca 2004 r. żądanie (pismo z dnia 28 lipca 2004 r.) w sprawie udzielenia w trybie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U nr 137 poz. 926 ze zm.) pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego – Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tucholi nadmienia, co następuje:

Pan ... zwrócił się o udzielenie odpowiedzi na następujące zagadnienia:

1. Czy usługi krawieckie wykonywane przez polskiego podatnika podatku VAT na rzecz kontrahenta z państwa członkowskiego Unii Europejskiej są wyłączone od opodatkowania podatkiem VAT? Podatnik zajmując własne stanowisko w sprawie stwierdził, iż świadczone przez niego usługi na rzecz kontrahenta duńskiego nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce.
2. Czy wzory produkcyjne objęte przed dniem 1 maja 2004 r. procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT? Podatnik zajmując własne stanowisko w sprawie stwierdził, iż w związku z faktem objęcia wzorów produkcyjnych ww. procedurą celną przed dniem 1 maja 2004 r. wykorzystanie tych towarów nie rodzi powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT. Dodano, iż wzory produkcyjne po ich wykorzystaniu zostaną zwrócone kontrahentowi z Danii. Wzory wykorzystywane są jedynie jako element pomocniczy do wykonania usługi – nie podlegają dostawie.
3. Czy w sytuacji gdy podatnik oprócz świadczenia usług poza terytorium kraju dokonuje również w kraju dostawy towarów opodatkowanych, pochodzących z działalności rolniczej należy złożyć wniosek w trybie art. 87 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535)? Zdaniem zapytującego podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli nabyte towary dotyczą świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
4. Jakie dane powinna zawierać powadzona przez podatnika dokumentacja dotycząca otrzymanych towarów od kontrahenta z terytorium innego państwa członkowskiego w przypadku wykonania usług na majątku rzeczowym ruchomym? Wg podatnika odpowiednim dowodem spełniającym wymogi nałożone ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535) będzie dokument potwierdzający przyjęcie towaru z produkcji do magazynu podpisany przez kierownika produkcji i magazyniera, który jednocześnie potwierdzałby datę wykonania usługi.
5. Czy usługi wykonane przez polskiego podzleceniobiorcę na rzecz polskiego zleceniobiorcy, któremu kontrahent z państwa członkowskiego zlecił wykonanie usługi będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT?. Zdaniem podatnika podzleceniobiorca powinien opodatkować wykonane przez siebie usługi wg stawki 22% podatku VAT.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tucholi, działając zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) udziela informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w sprawie, o której mowa w wyżej powołanym piśmie:

Co do zasady zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535) „W przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia usług jest miejsce gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28”. Stosownie do art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d ww. ustawy w przypadku świadczenia usług na majątku ruchomym rzeczowym – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, z zastrzeżeniem art. 28. Do usług świadczonych na majątku rzeczowym ruchomym zalicza się m. in. usługi krawieckie. W art. 28 ust. 7 uregulowano, iż w przypadku usług, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. d, świadczonych dla nabywcy, który podał wykonującemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju państwa członkowskiego, na którym usługi są wykonywane, miejscem świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy usługi ten numer, pod warunkiem że towary po wykonaniu tych usług zostaną wywiezione z terytorium państwa członkowskiego, na którym usługi te zostały faktycznie wykonane. Jednakże w przypadku gdy usługodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, przepis ust. 7 stosuje się jeżeli towary po wykonaniu usług zostaną niezwłocznie nie później jednak niż w terminie 30 dni od wykonania na nich usług, wywiezione poza terytorium kraju (art. 28 ust. 8). Oznacza to, że gdy podmiot polski będzie świadczył usługę na majątku ruchomym rzeczowym, a usługobiorcą będzie kontrahent z innego kraju członkowskiego Unii i zidentyfikuje się jako podatnik podatku od wartości dodanej, tj. poda polskiemu podatnikowi podatku VAT swój numer identyfikacyjny nadany mu przez państwo członkowskie, to podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonanej usługi będzie usługobiorca, czyli np. podatnik duński. Po spełnieniu tych warunków usługa na majątku ruchomym rzeczowym nie będzie opodatkowana w Polsce. Wówczas wystawia Pan fakturę bez kwoty podatku VAT i transakcji tej jednocześnie nie należy wykazywać w deklaracji VAT-7. Jednak jeśli usługobiorca nie zidentyfikuje się jako podatnik od wartości dodanej to wówczas polski podatnik będzie obowiązany do opodatkowania wykonanych usług wg stawki krajowej. Zatem biorąc pod uwagę wyżej wskazane normy prawne, jeżeli polski podzleceniobiorca wykonuje usługę na rzecz polskiego zleceniobiorcy miejsce świadczenia usług zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy będzie znajdowało się Polsce. W związku z powyższym w odniesieniu do wykonanych czynności będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT wg stawek podatkowych obowiązujących w kraju, w którym znajduje się siedziba tj. w Polsce. Nadmienia się, iż przepis art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późn. zm.) nie zawiera regulacji prawnych pozwalających na występowanie przez pełnomocnika w imieniu strony o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższym to podzleceniobiorca powinien wystąpić w swojej indywidualnej sprawie z zapytaniem do właściwego organu podatkowego.

W rozdziale 2 działu XI ww. ustawy zostały uregulowane kwestie prowadzenia przez podatników ewidencji. Wg postanowienia art. 109 ust. 9 ww. ustawy „W przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6, podatnicy są obowiązani prowadzić ewidencję otrzymanych towarów zawierającą w szczególności datę ich otrzymania, dane pozwalające na identyfikację towarów (np. rodzaj – asortyment, ilość towarów, rozmiar itd.) oraz datę wydania towaru po wykonaniu usługi przez podatnika”. Wg delegacji ustawowej zawartej w art. 109 ust. 12 ww. ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić w drodze rozporządzenia szczegółowe dane, jakie powinny zawierać prowadzone przez podatnika ewidencje, o których mowa w ust. 9 i 10, a także wzory tych ewidencji. Nadmienia się, iż do dnia opracowania niniejszego pisma właściwy minister nie skorzystał ze wskazanej delegacji ustawowej.

Zgodnie z art. 170 ust. 2 ww. ustawy „W przypadku gdy towary zostały przywiezione z terytorium Wspólnoty przed rozszerzeniem lub z terytorium nowych państw członkowskich na terytorium kraju przed dniem 1 maja 2004 r. i w dniu 1 maja 2004 r. pozostają w dalszym ciągu na terytorium kraju objęte następującym przeznaczeniem celnym:

1. procedurą uszlachetniania czynnego w systemie zawieszeń,
2. procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,
3. procedurą składu celnego
4. procedurą tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed nadaniem przeznaczenia celnego,
5. wolny obszar celny/skład wolnocłowy

- przepisy o podatku od towarów i usług obowiązujące w chwili nadania tym towarom tego przeznaczenia celnego stosuje się nadal do momentu zakończenia tego przeznaczenia”.

Wg art. 170 ust. 4 cyt. ustawy „Za import towarów, o którym mowa w ust. 2, uważa się:

1. zakończenie na terytorium kraju przeznaczenia celnego zgodnie z przepisami prawa celnego, z zastrzeżeniem ust. 5 lub
2. wprowadzenie na terytorium kraju towarów do wolnego obrotu bez dokonania formalności celnych”.

„Jeżeli towarom, o którym mowa w ust. 2, nadano po dniu 1 maja 2004 r. przeznaczenie celne, które nie powoduje powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu, za import towarów uważa się zakończenie na terytorium kraju tego przeznaczenia celnego. Przepisy ust. 3 i ust. 4 pkt 2 stosuje się odpowiednio” (art. 170 ust. 5).

Na podstawie art. 170 ust. 8 pkt 2) ww. ustawy „W przypadku importu towarów, o których mowa w ust. 4-6, nie powstaje obowiązek podatkowy, jeżeli przedmiotem importu towarów, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, są towary inne niż środki transportu, a importowane towary zostały powrotnie wysłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego, z którego zostały wywiezione na warunkach wymienionych w ust. 6 pkt 1), do podmiotu do którego miały lub mogły mieć zastosowanie odpowiednio przepisy art. 18 ust. 3 i 4 (eksport usług) ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.).

Odnosząc się natomiast do zagadnienia dotyczącego dokonania odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów związanych ze świadczeniem usług, których miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju wskazuje się, iż kwestia ta została uregulowana w art. 86 ust. 8 pkt 1, art. 87 ust. 4 i ust. 5 ww. ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Art. 87 ust. 4 pkt 2 reguluje natomiast terminy dokonania zwrotu różnicy podatku w odniesieniu do wskazanych czynności. Wg brzmienia ww. przepisu „Na umotywowany wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją podatkową kwota różnicy podatku podlegająca zwrotowi w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia ulega podwyższeni, jeżeli podwyższenie tej kwoty jest uzasadnione kwotą podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1”. Wniosek w trybie art. 87 ust. 5 ww. ustawy składa się jedynie w sytuacji gdy podatnik dokonuje dostawy towarów i świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 5 „Na umotywowany wniosek podatnikom dokonującym dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, w terminie określonym w ust. 4”.

Niniejszej odpowiedzi udzielono w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku i stan prawny obowiązujący w dniu jej datowania.