Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 14b § 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) ustalił, iż odpowiedź Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy udzielona pismem z dnia 20 sierpnia 2004 r. Nr ZD/423-71/04 na zapytanie Spółki z o.o. „...” z siedzibą we ... z dnia 05 sierpnia 2004 r. w sprawie odliczenia od podstawy opodatkowania darowizn przekazanych na rzecz organizacji działających w sferze pożytku publicznego – jest niezgodna z obowiązującymi przepisami prawa materialnego ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm). W związku z tym wyjaśniam, co następuje.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonała w bieżącym roku szeregu darowizn finansowych na rzecz organizacji działających w sferze pożytku publicznego, których nie odliczyła od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym Spółka zwróciła z się z zapytaniem czy postąpiono prawidłowo czy też dokonane darowizny podlegają odliczeniu od dochodu zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 i 7 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po odliczeniu darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 973 ze zm.), organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych określonych w tej ustawie – łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10 % dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1.

Tak więc odliczenie od dochodu poniesionych wydatków w formie darowizn jest możliwe li tylko w sytuacji, gdy spełnione są kryteria podmiotowo-przedmiotowe.

Beneficjentem darowizny na cele określone w art. 4 cyt. ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie mogą być tylko organizacje wymienione w przepisie art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, a darowane środki muszą być wykorzystane w celu realizacji zadań ze sfery publicznej, o których szczegółowo mowa ww. ustawie.

Dyrektor Izby Skarbowej wskazuje jednocześnie, że beneficjent darowizny nie musi posiadać statusu organizacji pożytku publicznego, gdyż odliczeniu podlegają darowizny na rzecz organizacji pozarządowych prowadzących działalność w sferze pożytku publicznego, a nie na rzecz organizacji o statusie pożytku publicznego.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają darowizny przekazane na cele kultu religijnego, jednakże wartość tej darowizny nie może przekroczyć 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przepisie art. 18 ust. 1a cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określono, że kwota odliczeń z tytułów określonych w ust. 1 pkt 1 i 7 nie może przekroczyć 10 % dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1, z tym że odliczeniom nie podlegają darowizny na rzecz:

1.osób fizycznych,

2.osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, prowadzących działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5 %, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali, lub handlu tymi wyrobami.

Przepis art. 18 ust. 1c cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi natomiast, iż odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, stosuje się, jeżeli wysokość darowizny jest udokumentowana dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego, a w przypadku darowizny innej niż pieniężna dokumentem, z którego wynika wartość tej darowizny, oraz oświadczeniem obdarowanego o jej przyjęciu. Natomiast zgodnie z art. 18 ust. 1d cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymóg odpowiedniego dokumentowania dotyczy także darowizny przekazywanych na cele kultu religijnego.

Zatem każdy akt darowizny pieniężnej winien być udokumentowany dowodem wpłaty na rachunek bankowy obdarowanego, a w przypadku darowizny innej niż pieniężna dokumentem, z którego wynika wartość tej darowizny, oraz oświadczeniem obdarowanego o jej przyjęciu.

Zastrzec jednak należy, iż w art. 18 ust. 1a pkt 1 i 2 pkt 1 i 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawarte jest stwierdzenie, iż łączna kwota odliczeń z tytułów określonych w ust. 1 pkt 1 i 7 nie może przekroczyć 10 % dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1, z tym że odliczeniom nie podlegają darowizny na rzecz osób fizycznych i osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które spełniają określone w tym przepisie kryteria.

W przedmiotowej sprawie w dwóch przypadkach Spółka dokonała darowizny środków pieniężnych na rzecz ... oraz ... – instytucjom posiadającym osobowość prawną z jednoczesnym poleceniem – przekazanie tych kwot na sfinansowanie leczenia wskazanych osób. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w tej sytuacji nie mamy do czynienia ze zmianą po stronie obdarowanego, gdyż beneficjentami darowizny są nadal podmioty posiadające osobowość prawną, nie wymienione w art. 18 ust. 1a pkt 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a obdarowanymi nie są bezpośrednio osoby wymienione w poleceniu. Prawo do dysponowania środkami z darowizny mają nadal podmioty na rzecz, których dokonano darowizny, a nie na rzecz których ustanowiono polecenie.

Definicja darowizny, jej funkcje oraz skutki zostały bowiem uregulowane w ustawie z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), a zawarte tam uregulowania dotyczące darowizny mają odpowiednie zastosowanie do darowizn, o których mowa w prawie podatkowym. Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. W przepisie art. 893 Kodeksu cywilnego zawarto stwierdzenie, że darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie). Jeżeli darczyńca skorzysta z tego prawa i wskaże, na rzecz kogo mają być wydatkowane darowane środki nie zmienia to charakteru ani rodzaju umowy, której dokonać można zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 i 7 i ust. 1a – 1d cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tak więc w tym przypadku kwoty darowizn przekazane na rzecz osób prawnych, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, także w sytuacji, gdy darczyńca wskazał cel i osobę trzecią, na rzecz której przedmiot darowizny ma być przeznaczony, z zastrzeżeniem, że wartość odliczenia z tego tytułu nie przekroczy 10% dochodu i darczyńca będzie legitymował się odpowiednimi dowodami.