Na podstawie art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w odpowiedzi na pisemne zapytanie Spółki w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Urzędu Skarbowego wyjaśnia:

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowę grupowego ubezpieczenia na życie z funduszem inwestycyjnym, obejmującą ryzyka, o których mowa w dziale I grupy 3 załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej. W ramach umowy składki wnoszą pracodawca i pracownik. Umowa ta wyklucza,w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym pracownik przystąpił do ubezpieczenia, dokonanie wypłat kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy oraz wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Spółka (pracodawca), zgodnie z treścią zawartej umowy ubezpieczenia, pozostaje właścicielem zgromadzonych na polisie środków pochodzących z uiszczanych przez nią składek. Zgodnie z art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt. 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka (pracodawca) zaliczała do kosztów uzyskania przychodów składki opłacane na rzecz pracowników.

Aktualnie, przed upływem pięciu lat od przystąpienia pracowników do umowy, jeden z pracowników wystąpił do Spółki (pracodawcy) o dokonanie na jego rzecz cesji polisy, tj. o przeniesienie na jego rzecz prawa do zgromadzonych na jego rachunku środków pochodzących ze składek opłacanych przez pracodawcę w ramach polisy grupowej. Dokonanie takiej cesji spowoduje, iż pracownik będzie obowiązany do opłacania składek z tytułu tej umowy, jak również będzie uprawniony do rozporządzania środkami zgromadzonymi na jego rachunku ubezpieczeniowym, w tym między innymi do dokonania wypłaty zgromadzonych tam środków.

Wobec powyższego Spółka wystąpiła o potwierdzenie, czy dokonanie cesji polisy, o której mowa powyżej, a następnie podjęcie przez pracownika decyzji o dokonaniu wypłaty środków pochodzących ze składek opłacanych przez pracodawcę przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym pracownik przystąpił do ubezpieczenia, spowoduje obowiązek dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu pracodawcy i obowiązek zapłaty podatku wraz z należnymi odsetkami za zwłokę.

W ocenie podatnika w opisanej powyżej sytuacji zostaną naruszone warunki uprawniające do zaliczenia opłacanych przez pracodawcę składek do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym składki te, uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, będą musiały być potraktowane jako wydatki nie stanowiące kosztów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka zaś w następstwie powyższego będzie zobligowana do dokonania stosownej korekty zobowiązań podatkowych za cały okres opłacania składek za danego pracownika

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity – Dz. U. z 2000 roku Nr 54, poz. 654 z późn.zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 59 w/w ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia pracowników, w wyjątkiem umów dotyczących ryzyka grup 1,3 i 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 roku o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:
a) wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy;
b) możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy;
c) wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.
Możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego składek dotyczących umów ubezpieczeniowych, o których mowa powyżej jest odstępstwem od powszechnie obowiązujących zasad. Zastosowanie tego wyjątku ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich ograniczeń wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie spełnienie tych warunków lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jeden z tych warunków przestaje być spełniany, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia przedmiotowych składek do kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie organu podatkowego samo zawarcie w umowie ubezpieczeniowej stosownej klauzuli, zgodnie z którą z okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zawarto umowę, nie nastąpi:
a) wypłata kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy;
b) zaciąganie zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy;
c) wypłata z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie,
nie jest wystarczającą przesłanką do zastosowania wyjątku wskazanego w powołanym powyżej przepisie i zaliczenia składek do kosztów uzyskania przychodów. Aby dane składki stanowiły koszty uzyskania przychodów pracodawcy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konieczne jest także rzeczywiste spełnienie w/w ograniczeń.

W sytuacji, gdy nastąpi cesja praw wynikających z polisy na rzecz pracownika, którego ta polisa dotyczy, a następnie, na żądanie tego pracownika, nastąpi wypłata zgromadzonych środków, wyjątek określony w art. 16 ust. 1 pkt 59 w/w ustawy nie będzie miał zastosowania, a składki poniesione dotychczas przez pracodawcę z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia tego pracownika nie będą stanowić kosztów uzyskanie przychodów.

W związku z powyższym będzie konieczne dokonanie korekty kosztów o dotychczasowe obciążenie z tego tytułu, przy czym za wystarczającą można uznać łączną korektę tych kosztów dokonaną w dacie cesji polisy na wniosek pracownika.