W odpowiedzi na pismo z dnia 23.08.2004 r. w sprawie obliczania wartości początkowej firmy w przypadku wniesienia do spółki przedsiębiorstwa w drodze aportu, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach informuje, co następuje.

Z przedstawionego w piśmie stanu faktycznego wynika, że do Spółki zostanie wniesiony aport niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa, stanowiącego zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Wnoszący aport w zamian za przedsiębiorstwo obejmie udziały Spółki. Spółka pyta, czy przy obliczaniu wartości firmy możliwe jest pomniejszenie wartości składników majątkowych o wartość zobowiązań funkcjonalnie związanych z działalnością gospodarczą zbywcy przedsiębiorstwa (wnoszącego aport) przejętych przez Spółkę, do której aport jest wnoszony.

Pojęcie wartości początkowej firmy zostało zdefiniowane w art. 16g ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami), zgodnie, z którym wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Stosownie do art. 4a pkt 2 powołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych, oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy.

Wprowadzenie do ustawy definicji składników majątkowych miało na celu wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych w zakresie ustalania wartości firmy oraz łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Definicja ta umożliwia uwzględnienie przy ustalaniu powyższych wartości przejętych długów funkcjonalnie związanych z działalnością zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowaną częścią.

Powyższa definicja zapobiega sytuacjom, w których przejmowane długi wpływałyby podwójnie na koszty uzyskania przychodów. Dotyczy to takiego przypadku, w którym kwota należna zbywcy podwyższona zostanie o wartość przejętych do spłaty długów zbywcy, jako element ceny nabycia. W tej sytuacji przejęte długi nie mogą ponownie pomniejszać wartości składników majątkowych przy ustalaniu łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych.

Takie stanowisko jest zgodne ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów prezentowanym w piśmie z dnia 08.09.2004 r., znak: PB2/MW-068-0234-1121/03.

Jak wyżej wykazano, zawarta w art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definicja składników majątkowych ma znaczenie zarówno dla ustalania łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabywanego przedsiębiorstwa jak i dla ustalania wartości firmy.

Zgodnie z art. 16g ust. 10 powołanej ustawy, w razie nabycia przedsiębiorstwa w postaci wkładu niepieniężnego wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w dwojaki sposób, w zależności od tego, czy wystąpi czy też nie dodatnia wartość firmy. W przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy (jako dodatniej różnicy pomiędzy wartością nominalną wydanych udziałów a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wnoszonego w formie aportu przedsiębiorstwa), wartość nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej.

W przypadku nie wystąpienia dodatniej wartości firmy, wartość początkową nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowi różnica pomiędzy nominalną wartością wydanych udziałów a wartością składników majątkowych nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z prezentowanego w piśmie stanowiska podatnika wynika, że ustalając nominalną wartość udziałów, jakie ma objąć zbywca w zamian za wkład niepieniężny, wartość tych udziałów przyjęto w kwocie odpowiednio niższej, co oznacza, że na wycenę wartości udziałów miały wpływ przejmowane długi (nie zostały uwzględnione w wartości nominalnej udziałów).

W takim przypadku, przy ustalaniu łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (jeśli nie wystąpi dodatnia wartość firmy) wartość aktywów nie będących środkami trwałymi i wartościami niematerialnymi należy pomniejszyć o wartość przejętych długów, które nie zostały uwzględnione w wartości nominalnej udziałów.

Analogicznie, przy ustalaniu wartości początkowej firmy, którą stanowi dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa, wartość tych składników należy pomniejszyć o zobowiązania funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy.