Stan faktyczny:

Spółka z o.o. zamierza w 2004r. wypłacić swoim udziałowcom (zagranicznym osobom prawnym z siedzibą w Holandii i we Włoszech) zysk wypracowany za rok obrotowy 2003 w formie dywidendy.

Zagraniczna osoba prawna, mająca siedzibę w Holandii, posiada od dnia 20.05.2003r. 73% udzia-łów w kapitale zakładowym spółki, natomiast udziałowiec z siedzibą we Włoszech 27% udziałów od dnia 3.08.2001r.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1, 2 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r., nr 54, poz. 654 ze zm.) obowiązującą od dnia 1 maja 2004r

1.Podatek dochodowy od dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zy-skach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem ust. 2, ustala się w wysokości 19 % uzyskanego przychodu.

2.Podatek dochodowy od dochodów, o których mowa w ust. 1, od osób wymienionych w art. 3 ust. 2 ustala się w wysokości 19 % przychodu, chyba że umowa w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu zawarta z krajem miejsca siedziby lub zarządu podatnika stanowi inaczej.

4.Zwalnia się od podatku dochodowego dochody z dywidend oraz z innych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek, które łącznie spełniają następujące warunki:

1)nie mają siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2)podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

3)dochody (przychody) uzyskiwane są z udziału w zysku osoby prawnej, w której kapitale spółka uzyskująca ten dochód posiada bezpośrednio nie mniej niż 25 % udziałów nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż dwa lata.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że włoski udziałowiec posiada przez okres dłuż-szy niż dwa lata 27 % udziałów w kapitale zakładowym spółki mającej siedzibę na terytorium Rze-czypospolitej Polskiej. Zatem o ile został spełniony warunek zawarty w treści art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. tzn. udziałowiec ten podlega w państwie członkowskim Unii Euro-pejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miej-sce ich osiągania - wówczas będzie on zwolniony w Polsce od podatku dochodowego z tytułu dywidendy. W przeciwnym razie do dochodów tych będą miały zastosowanie postanowienia umo-wy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 i 2 umowy z dnia 21 czerwca 1985r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Wło-skiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobie-gania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989r Nr 62, poz.374):

1. Dywidendy, wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mają-cej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodat-kowane w tym drugim Państwie.
2. Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale je-żeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidendy brutto.

Zauważa się, iż określenie "mogą być opodatkowane" użyte w powyższych przepisach oznacza prawo dla administracji podatkowej danego kraju do opodatkowania tego typu dochodów; w żadnym zaś wypadku nie oznacza prawa dla podatnika do wyboru kraju, w którym otrzymana przez niego dywidenda podlegać będzie opodatkowaniu.

Innymi słowy, jeśli zwolnienie z art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. nie będzie miało zastosowania dywidenda wypłacana przez spółkę mającą swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podmiotowi zagranicznemu - podlegać będzie zawsze opodatkowaniu w Polsce według stawki określonej we wskazanej umowie z dnia 21 czerwca 1985r. tj. w wysokości:

• nieprzekraczającej 10% kwoty dywidendy brutto – jeśli odbiorca dywidendy jest jej właścicie-lem lub
• stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. w wysokości 19% kwoty dywidendy brutto - w przypadku gdy odbiorca dywidend nie jest ich właścicielem.

W takiej sytuacji zgodnie z art. 23 ust. 3 umowy z dnia 21 czerwca 1985r. udziałowcowi z siedzibą we Włoszech potrącą w tym państwie (...) od podatków w ten sposób obliczonych podatek docho-dowy zapłacony w Polsce, lecz w wysokości nie przekraczającej tej części wymienionego podatku włoskiego wymierzanego od wymienionych części dochodu, wchodzących w skład całkowitego do-chodu. Jednakże nie zezwoli się na potrącenie podatku, jeśli część dochodu podlega opodatkowaniu we Włoszech końcowym podatkiem u źródła wymierzanym zgodnie z prawem włoskim na żądanie odbiorcy takiego dochodu.

Reasumując dochody z tytułu dywidend wypłacane włoskiemu udziałowcowi jeśli spełnia on wszystkie wymogi zawarte w treści art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. będą zwol-nione od podatku dochodowego, w przeciwnym razie zgodnie z umową z dnia 21 czerwca 1985r. dywidendy będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, a z tytułu ich wypłaty właścicielowi podatek dochodowy nie może przekroczyć 10% kwoty dywidendy brutto. Podatnik zaś będzie mógł poda-tek ten potrącić od podatku należnego we Włoszech.

Odnośnie natomiast przychodów z dywidendy otrzymanych przez holenderskiego udziałowca, ze stanu faktycznego wynika, iż udziały w kapitale zakładowym spółki posiada on przez okres krót-szy niż dwa lata, dlatego zwolnienie od podatku dochodowego dochodów z dywidend zawarte w treści art. 22 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. nie będzie miało w tym przypadku zastosowania. Zgodnie zaś z treścią art. 10 konwencji podpisanej w Warszawie w dniu 13 lutego 2002r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003r., Nr 216, poz.2120):

1. Dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mają-cej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodat-kowane w tym drugim Państwie.
2. Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w któ-rym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale je-żeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiają-cym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć:

1. 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent,
2. 15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Z powyższego wynika, że dywidendy wypłacone przez spółkę mającą siedzibę w Polsce oso-bie do nich upoważnionej mającej siedzibę w Holandii podlegają opodatkowaniu w Polsce, ale w tym przypadku podatek nie może przekroczyć 5% kwoty dywident brutto. Zgodnie zaś z art. 23 ust. 3 konwencji z dnia 15 lutego 1992r. Niderlandy zezwolą na odliczenie od podatku Niderlandów tak obliczonego od części dochodu, które zgodnie z artykułem 10 ustęp 2 (...) niniejszej konwencji mogą być opodatkowane w Polsce w granicach, w jakich te części dochodu są włączone do podstawy opo-datkowania, o której mowa w ustępie 1. Kwota tego odliczenia będzie równa podatkowi zapłacone-mu w Polsce od tych części dochodu, lecz nie przekroczy kwoty odliczenia, jakie byłoby dozwolone, gdyby części dochodu tak włączone były jedynymi częściami dochodu, które są zwolnione od podat-ku Niderlandów i na podstawie przepisów prawa Niderlandów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reasumując dochody z tytułu dywidend wypłacane holenderskiemu udziałowcowi zgodnie z umową z dnia 15 lutego 1992r. będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, a z tytułu ich wypłaty podatek dochodowy nie może przekroczyć 5% kwoty dywidendy brutto. Podatnik będzie zaś mógł podatek ten odliczyć od podatku należnego z tego tytułu w Holandii.