Spółka zwróciła się pismem z dnia 15 lipca 2004r. (data wpływu 19.07.2004r.) do Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze o udzielenie informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w kwestii określenia rodzaju dokumentów potwierdzających wywóz i dostawę towaru w celu spełnienia warunku zawartego w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, pozwalającego na zastosowanie stawki podatku 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) do innych spółek z grupy Spółki. Spółki, do których jest dokonywana WDT mają siedzibę w różnych krajach Unii Europejskiej. Z zawartych przez Spółkę kontraktów wynika, że za organizację transportu towarów będących przedmiotem WDT może być odpowiedzialny w przypadku 1) Spółka albo w przypadku 2) nabywca towarów tj. jedna ze spółek grupy. W przypadku (1) towary są transportowane przez firmę spedycyjną, działającą na zlecenie Spółki do miejsca ich przeznaczenia, którym jest inny niż Polska kraj Unii Europejskiej. Spółka posiada komplet dokumentów przewidzianych w art. 42 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Oznacza, to iż zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT Spółka jest uprawniona do zastosowania stawki podatku VAT 0% do WDT.

W przypadku (2) Spółka nie posiada informacji czy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), czy też wykonywany jest przy użyciu własnego środka transportu nabywcy. W praktyce oznacza to, iż Spółka nie dysponuje dokumentami przewozowymi otrzymywanymi od przewoźnika/spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski.

W ocenie Spółki w przypadku (2), w którym za transport towarów, będących przedmiotem WDT odpowiada ich nabywca Spółka nie może posiadać dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT tj. dokumentów przewozowych wystawionych przez przewoźnika/spedytora, z których jednoznacznie wynika, że towar został dostarczony do miejsca ich przeznaczenia w innym kraju Unii Europejskiej niż Polska. Warunek ten nie jest możliwy do spełnienia przez Spółkę z uwagi na fakt, iż przewoźnik nie działa na zlecenie Spółki, ale na zlecenie nabywcy towarów, który transportuje je na własny rachunek. W tej sytuacji zdaniem Spółki, należy uznać, iż transport towarów, jest wykonywany przy użyciu środków transportu stanowiących majątek własny nabywcy, o którym mowa w art. 42 ust. 4 ustawy o VAT.

Działając w oparciu o art. 14a § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz.926 ze zm.) Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze wyjaśnia:

Definicja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów została uregulowana w art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Zgodnie z ww. przepisem przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Jednym z warunków uznania wywozu towarów za wewnątrzwspólnotową dostawę jest posiadanie przez nabywcę statusu podatnika od wartości dodanej zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa innym niż terytorium kraju (ust. 2 pkt 1 ww. artykułu).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:
1)podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2)podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W art. 42 ust. 3 ustawodawca precyzuje, że dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1)dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi);

2)kopia faktury dostawy;

3)specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku;

4)dokument potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Na podstawie art. 42 ust. 4 cyt. ustawy w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1)imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;

2)adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby lub miejsca zamieszkania nabywcy;

3)określenie towarów i ich ilości;

4)potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

5)rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary lub numer lotu – w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

W sytuacji opisanej w piśmie warunkiem zastosowania 0% stawki VAT w deklaracji za dany okres rozliczeniowy, w którym dokonano wewnątrzwspólnotowej dostawy jest posiadanie w swojej dokumentacji oprócz dokumentów wymienionych w tych pismach dowodów, że towary będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

W przypadku gdy dokumenty jednoznacznie nie potwierdzają wymaganych informacji tj. dostarczenia towaru do nabywcy w innym kraju członkowskim, za dowody takie mogą być uznane inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, w szczególności te wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe w przypadku (2) należałoby rozróżnić sytuację gdy przewóz jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), czy też wykonywany przy użyciu własnego środka transportu nabywcy. Określając ww. rodzaj dokumentów potwierdzających wywóz towaru z terytorium kraju i dostarczenie do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju ustawodawca nie sprecyzował jednak wprost pojęcia „przy użyciu własnego środka transportu”. W ocenie tut. organu należy przyjąć szersze pojęcie a więc, że chodzi o wywiezienie towaru we własnym zakresie (nie tylko stanowiących majątek własny nabywcy) ale bezpośrednio przez podatnika.

Zatem w sytuacji, gdy usługę świadczy przewoźnik (spedytor) Spółka zobowiązana jest do posiadania dokumentów przewozowych wystawionych przez przewoźnika (spedytora). Ustawa przyjmuje zamknięty katalog dokumentów, które potwierdzają dokonanie wywozu towarów i jego dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego. W przepisie art. 42 ust. 3 in principio ustawy stanowi się bowiem, że „dowodami, o których mowa są”. Wyliczenie, które następuje później, ma charakter wyczerpujący. Nie zostało ono poprzedzone zwrotem „w szczególności”, stąd nie można przyjąć , że ma ono jedynie charakter przykładowy. W zakresie udowodnienia, że miała miejsce transakcja wewnątrzwspólnotowa, ustawa przyjmuje zatem swego rodzaju legalną teorię dowodów. Dowodami dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy mogą być w zasadzie tylko dokumenty wyraźnie wskazane w przepisie. Posłużenie się dodatkowymi dokumentami następuje w sytuacji gdy zgromadzona dokumentacja w pełnym podstawowym zakresie nie potwierdza jednoznacznie faktu dostawy wewnątrzwspólnotowej. Innymi słowy, dokumentowanie WDT za pomocą dokumentów pomocniczych może mieć miejsce tylko w sytuacji posiadania łącznie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3-5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak restrykcyjne sformułowanie warunków dokumentacyjnych, uprawniających do stosowania stawki 0%, jest uzasadnione względami ochrony budżetu Państwa przed ewentualnymi nadużyciami polegającymi na wykazywaniu dostaw krajowych, czy też dostaw, które faktycznie nie zostały dokonane, jako transakcji wewnątrzwspólnotowych objętych stawką 0%.

W przypadku braku dokumentów przewozowych wystawionych przez przewoźnika (spedytora), przy jednoczesnym posiadaniu przez Spółkę pozostałych dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 i ust. 11 nie jest możliwe zastosowanie stawki 0%.