Stan faktyczny

Nadzwyczajne zgromadzenie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - tworzone przez jednostki samorządu terytorialnego- podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez włączenie mienia związku komunalnego “w postaci nieruchomości i środków ruchomych.”

Ocena prawna stanu faktycznego

W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, iż zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. “k”, w związku z pkt 2, ustawy z dnia 9 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2000 r., nr 86, poz. 959 ze zm.) zmiana umowy spółki zawarta jest w katalogu zdarzeń prawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W przypadku spółek kapitałowych (czyli spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki akcyjnej) za zmianę umowy spółki, uważa się wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie kapitału zakładowego, oraz dopłaty (art. 1 ust. 3 pkt 2).

Z unormowania zawartego w art. 3 ust. 1 pkt 2 powołanej regulacji wynika natomiast, że obowiązek podatkowy powstaje w takiej sytuacji, cyt.: “z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.” Dodać należy, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada osobowość prawną (co wynika m.in. z art. 12 Kodeksu spółek handlowych). Podstawę opodatkowania stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy (art. 6 ust.1 pkt 8 lit.“b”), przy czym od powyższej podstawy opodatkowania odliczyć należy cyt.: “wartość wkładów do spółki lub powiększających jej majątek, wartość kapitału zakładowego lub jego podwyższenia, kwoty dopłat, kwoty lub wartość pożyczek oraz wartość rzeczy i praw majątkowych oddanych spółce do nieodpłatnego używania - przez podmioty zwolnione na podstawie art. 8 pkt 2-5 lub na podstawie przepisów odrębnych ustaw” (art.6 ust. 9 pkt 4).

Przechodząc do meritum wystąpienia podatnika, wskazać należy, iż zgodnie z powołanym przez niego art. 8 pkt 4 omawianego aktu, cyt.: “Zwalnia się od podatku następujące strony czynności cywilnoprawnych (...) jednostki samorządu terytorialnego.”

Jak wynika z redakcji przepisu, powyższe zwolnienie ograniczone zostało podmiotowo do jednostek samorządu terytorialnego, przy czym wyjaśnić należy, iż w polskim porządku prawnym istnieje trójstopniowy podział terytorialny, w ramach którego funkcjonują następujące jednostki samorządu terytorialnego: gminy, powiaty oraz województwa. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej w art. 164 ust. 1 uznaje gminę za podstawową jednostkę samorządu terytorialnego. Inne jednostki – w świetle ust. 2- określają natomiast ustawy, to jest:

-powiat –ustawa z dn.05.06.1998 r. o samorządzie powiatowym (j.t. Dz.U z 2001 r. Nr 142, poz.1592),

-województwo- ustawa z dn. 05.06.1998 r. o samorządzie województwa (j.t. Dz.U z 2001 r. Nr 142, poz. 1590).

Dla rozważanego zagadnienia istotne znaczenie posiada także rozwiązanie prawne przyjęte w art. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w myśl którego w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego obowiązek podatkowy ciąży na

spółce mającej osobowość prawną.

Oznacza to, iż podatnikiem w sytuacji podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która –jak wyżej wyjaśniono- posiada osobowość prawną, jest wyłącznie spółka.

Powyższa zasada wyklucza zatem zastosowanie uregulowanego w art. 8 pkt 4 zwolnienia podmiotowego odnoszącego się do jednostek samorządu terytorialnego, bowiem jest rzeczą bezsporną, iż zakres terminu “jednostka samorządu terytorialnego” nie jest tożsamy z pojęciem spółki, która jest podatnikiem na gruncie omawianego stanu faktycznego.

Dodać należy, że w sytuacji opisanej w zapytaniu nie można również zastosować odliczenia od podstawy opodatkowania -którą stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy- na podstawie art. 6 ust. 9 pkt 4.

W w/w przepisie ustawodawca zawarł warunek, stosownie do którego odliczenie możliwe jest w przypadku, gdy wartość podwyższenia kapitału zakładowego pokrywa jeden z podmiotów zwolnionych na podstawie art. 8 pkt 2-5. Istotnym jest zatem status tego podmiotu, bez względu na to, jakie podmioty są jego “członkami.”

Wskazany w zapytaniu związek komunalny (międzygminny) -jak wynika z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.)- jest odrębnym podmiotem od jednostek go tworzących (gmin-jednostek samorządu terytorialnego), posiadającym osobowość prawną, wykonującym zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność (art. 64 i następne) i nie mieści się we wskazanym powyżej trójstopniowym podziale terytorialnym.

Związkowi komunalnemu przysługują własność i inne prawa majątkowe (art. 43). W konsekwencji, z chwilą wpisania do rejestru (prowadzonego przez ministra właściwego do spraw administracji publicznej) nabywa uprawnienia właścicielskie do przekazanych składników majątkowych, wykorzystując je m.in. na pokrycie powiększonego kapitału zakładowego określonej spółki.

W omawianym stanie faktycznym mienie powiększające kapitał zakładowy spółki wniesione zostało zatem w ramach aportu przez związek komunalny (z jego majątku), który nie jest podmiotem zwolnionym od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 8 pkt 4 ustawy.

Tym samym bez znaczenia prawnego pozostaje akcentowany w zapytaniu fakt, iż te same jednostki samorządu terytorialnego są zarówno wspólnikami spółki (podatnika), jak i członkami związku komunalnego, o którym mowa, oraz że mienie stanowiące aport zostało związkowi przekazane przez gminy.

Reasumując, stanowisko podatnika uznać należy za błędne, skoro nie wystąpiły przesłanki do zastosowania wobec spółki zwolnienia z art. 8 pkt 4, jak i brak jest również możliwości zastosowania odliczenia od podstawy opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 9 pkt 4 ustawy.