Z przedstawionego przez Zakład stanu faktycznego wynika, że Gmina X powierzyła Jednostce zadanie przebudowy sieci wodociągowej wsi Y. Środki na wykonanie ww. zadania przekazywane są w formie dotacji celowej, sukcesywnie w miarę postępu prac. Zakład Usług Komunalnych, w celu zrealizowania przebudowy sieci kanalizacyjnej, zamierza nabyć w drodze leasingu środek trwały - koparko-ładowarkę.
Wobec powyższego, czy w przypadku gdy w rozliczeniu podatku VAT wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, Jednostka winna wykazywać tę nadwyżkę jako kwotę do przeniesienia na następny miesiąc, czy też jako zwrot bezpośredni ? W zapytaniu zaznaczono również, że Zakład Usług Komunalnych w większości świadczy usługi opodatkowane wg stawki 7%.
Zdaniem Strony przepis art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) zezwala na obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z nabycia koparko-ładowarki zaliczanej do środków trwałych. Jednocześnie Jednostka stwierdziła, że w rozliczeniu podatku od towarów i usług będzie wykazywać nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc.
Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, organ podatkowy stwierdza, co następuje.
Konstrukcja podatku VAT zakłada prawo do pomniejszenia podatku należnego od dokonywanej dostawy towarów i świadczenia usług o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług. Jest to podstawowe prawo podatników, jednakże prawo to podlega licznym ograniczeniom ustawowym określonym w art. 88 i 90 ustawy o podatku od towarów i usług oraz obowiązkowi dokonywania korekt podatku naliczonego, wynikających z art. 91.
Generalna zasada dotycząca prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wyrażona została w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług cyt. wyż., zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl przepisu art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Jednakże na mocy art. 88 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług cyt. wyż., przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, które na podstawie odrębnych przepisów zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
Istotną zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego jest istnienie związku tegoż podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w zakresie, w jakim dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku. Odliczenie to wówczas odbywa się w proporcji – określonej w przepisach art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.
Natomiast zakwalifikowanie kwot podatku naliczonego jako związanych tylko z czynnościami w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, bądź też dotyczącego zarówno czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje – należy do obowiązków podatnika, co wynika z ww. art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług cyt. wyż.
W związku z powyższym, otrzymanie przez Jednostkę dotacji na pokrycie kosztów związanych z nabyciem środka trwałego podlegającego amortyzacji, wykorzystywanego następnie do wykonywania czynności opodatkowanych, nie powoduje utraty prawa określonego w art. 86 ust. 1, czyli prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z prawidłowo wystawionych faktur VAT dokumentujących nabycie przedmiotowych usług lub towarów.
W odniesieniu do zapytania w kwestii rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, stwierdzić należy, iż zasady rozliczania tejże nadwyżki zostały określone w art. 87 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.
Zgodnie z art. 87 ust. 1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik, u którego w danym okresie rozliczeniowym wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwotę podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Uprawnienia zawarte w ww. przepisie mają charakter równorzędny i jedynie od podatnika zależy, z którego uprawnienia skorzysta: z żądania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy (zwrot bezpośredni) czy z prawa przeniesienia różnicy (nadwyżki) na następny okres rozliczeniowy w celu obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego w następnym okresie rozliczeniowym. Jedynie w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu, jest zobligowany za ten okres przenieść kwotę nadwyżki do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.
Natomiast w przypadku wyboru przez podatnika zadeklarowania nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy, realizacja tego prawa została zróżnicowana w zakresie terminu, w jakim urząd skarbowy jest zobligowany do dokonania tegoż zwrotu.
W zależności od okoliczności określonych w art. 87 ust. 2-6, zwrot różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika może nastąpić w terminie: 180, 60 lub 25 dni od daty złożenia rozliczenia (deklaracji) przez podatnika.
Mając na uwadze powyższe, organ podatkowy potwierdza stanowisko Jednostki w zakresie możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z prawidłowo wystawionych faktur VAT dokumentujących nabycie środka trwałego. Natomiast w kwestii rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zauważyć należy, iż do podatnika należy prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe lub do zadeklarowania nadwyżki do zwrotu bezpośredniego.