Działając na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, po zapoznaniu się z treścią pisma N. sp. z o.o. z dnia 12.10.2004 r. (data wpływu do tut. Urzędu 15.10.2004 r.) o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, uzupełnionego pismem z dnia 18.10.2004 r. (data wpływu do tut. Urzędu 21.10.2004 r.), udziela poniższych wyjaśnień:

Z przedstawionego przez jednostkę stanu faktycznego wynika, że N. sp. z o.o. udzieliła podmiotowi trzeciemu (dłużnik główny) poręczenia pożyczki. W związku z nagłym pogorszeniem się sytuacji finansowej dłużnika głównego i niemożnością zaspokojenia przez niego należności P. S.A. (wierzyciel) wezwał N. sp. z o.o., jako poręczyciela do zapłacenia kwoty pożyczki. Spółka zastosowała się do obowiązków wynikających z umowy poręczenia i zapłaciła należność zamiast dłużnika głównego. Spółka posiada względem dłużnika głównego regres zwrotny w wysokości kwoty pożyczki, którą zobowiązana była zapłacić wierzycielowi. Wynikającą z tego tytułu wierzytelność spółka zamierza zbyć w drodze przelewu na osobę trzecią (cesjonariusz). Pytanie spółki brzmi: czy kwota zapłacona wierzycielowi przez spółkę zamiast dłużnika głównego stanowić będzie dla spółki w momencie zbycia posiadanej wierzytelności na rzecz cesjonariusza koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego, N. sp. z o.o. – jako poręczyciel, dokonując zapłaty należności w miejsce dłużnika głównego (tj. dokonując spłaty pożyczki) wobec wierzyciela, nabyła z mocy prawa spłaconą wierzytelność. Zgodnie bowiem z treścią art. 518 § 1 ustawy z dnia 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) osoba trzecia, która spłaca wierzyciela nabywa z mocy prawa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonywanej zapłaty, jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście. Nabytą wierzytelność spółka ma prawo zbyć, zgodnie bowiem z przepisem art. 509 § 1 kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Skutkiem tej umowy nabywca wierzytelności (cesjonariusz) wstępuje w prawa dotychczasowego wierzyciela (cedenta). Wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego.

Kwestię przychodów z odpłatnego zbycia praw majątkowych (jakim jest między innymi wierzytelność) reguluje przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi: przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), który stanowi, że „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”, wydatki poniesione na nabycie wierzytelności stanowią koszt uzyskania przychodów, jednakże nie w dacie ich poniesienia, lecz dopiero w momencie otrzymania przychodu, ponieważ dopiero wówczas pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem. Jednakże według przepisu art. 16 ust. 1 pkt 39 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

W omawianej sytuacji nominalna kwota nabytej wierzytelności nie została przez spółkę uprzednio zarachowana jako przychód należny w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie ma wpływu na wysokość dochodu lub straty, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy. Nabywca (spółka) jako poręczyciel z chwilą spłaty długu stał się wierzycielem, jednak do czasu faktycznej realizacji tej wierzytelności nie uzyskuje przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w momencie zbycia wierzytelności spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszt nabycia przedmiotowej wierzytelności, jednakże w kwocie nie wyższej od kwoty uzyskanego przychodu. Jednocześnie strata powstała z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie uznana za koszt uzyskania przychodu.

Niniejszej odpowiedzi udzielono w oparciu o aktualny stan prawny oraz faktyczny przedstawiony w zapytaniu.