Działając na podstawie art.14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.Nr 137 , poz.926 ze zm.) w odpowiedzi na pismo Pana z dnia 30.09.2004r. w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, w oparciu o przedstawiony stan faktyczny Naczelnik Urzędu Skarbowego w Krapkowicach stwierdza co następuje:

Pismem z dnia 30 września 2004r. zwrócił się Pan z zapytaniem w sprawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54 , poz.535 ).W przedmiotowym piśmie przedstawiono następujące problemy :

1. Prowadzone przez Pana przedsiębiorstwo (firma spedycyjna) otrzymało od klienta polskiego zlecenie na przewóz towarów importowanych (książki z USA) z lotniska w Hamburgu do Łodzi. Powyższa usługa została zlecona polskiej firmie przewozowej , która za wykonaną usługę wystawiła fakturę ze stawką podatku VAT 22%. Pana Firma następnie wystawiła fakturę zleceniodawcy również ze stawką podatku VAT 22%. W związku z powyższym odbiorca tej faktury zwrócił się z pismem o dokonanie korekty faktury ze stawki podatku 22% na stawkę 0% , w myśl postanowień art.83 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług , przesyłając ponadto dokument odprawy celnej potwierdzający , iż wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania. W zaistniałej sytuacji pozostaje Pan na stanowisku , iż otrzymana faktura od przewoźnika jest prawidłowa jak również prawidłowa jest faktura wystawiona dla Pana zleceniodawcy przez Pana przedsiębiorstwo .
2. Pana przedsiębiorstwo otrzymało od firmy , której zlecono usługę transportową na trasie z St. Petersburga (Rosja) przez Estonię i Polskę do Ellefeld (Niemcy), fakturę z następującym wyliczeniem : St. Petersburg – Granica UE stawka podatku VAT 0% oraz Granica UE – Ellefeld ze stawką podatku VAT 22%. Zdaniem Pana faktura ta jest nieprawidłowa i powinna ona zgodnie z art.83 ust.1 pkt 23 oraz art.27 ust.2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług wyglądać następująco : odcinek przypadający na terytorium RP ze stawką podatku 0% , natomiast odcinki przypadające na Rosję , Estonię i Niemcy jako niepodlegające opodatkowaniu .

Ad.1 Zgodnie z art.29 ust.15 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54 , poz.535) – zwanej dalej ustawą , podstawa opodatkowania w imporcie towarów obejmuje , o ile elementy te nie zostały do niej włączone : prowizje , opakowania, koszty transportu i ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia w kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub w innym dokumencie na podstawie którego towary są importowane. Elementy , o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania , również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty , jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. Przepis art.83 ust.1 pkt 20 ustawy stanowi natomiast , że stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art.29 ust.15 z wyjątkiem usług w zakresie ubezpieczenia towarów i dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku. Opodatkowanie ww. usług stawką podatku 0% w myśl art.83 ust.2 ustawy , ma jednakże miejsce w przypadku prowadzenia przez podatnika dokumentacji , z której jednoznacznie wynika , że czynności te zostały wykonane przy zachowaniu warunków określonych w tym przepisie. Cytowane powyżej przepisy zobowiązują podatnika do prowadzenia dokumentacji , z której będzie wynikało , że wartość świadczonych usług została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, a także że towary, które były przedmiotem importu, nie zostały zwolnione od podatku. Za dokument , z którego jednoznacznie wynika, iż wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania zgodnie z art.29 ust.15 oraz, że towar nie został zwolniony od podatku uważa się kopię dokumentu odprawy celnej lub uwierzytelniony wypis z tego dokumentu. Jednakże stawkę podatku VAT w wysokości 0% , o której mowa w przepisie art.83 ust.1 pkt 20 ustawy , w stosunku do usług transportowych do pierwszego miejsca przeznaczenia w Polsce , stosuje tylko bezpośredni zleceniobiorca usługi, a zatem ten podmiot , który wystawia fakturę za świadczone usługi bezpośrednio importerowi. W przedstawionej sytuacji Pana przedsiębiorstwo jako spedytor , który przyjął zlecenie od importera ma prawo wystawić fakturę za świadczone usługi stosując stawkę podatku w wysokości 0%, natomiast faktyczny przewoźnik wystawiając swoją fakturę spedytorowi musi zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 22%.

Ad.2 Zgodnie z art.83 ust.1 pkt 1 ustawy przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust.1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczenia towarów :

1. z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,
2. z miejsca wyjazdu (nadania ) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
3. z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
4. z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju , jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

Do usług transportu międzynarodowego zgodnie z art. 83 ust.1 pkt 23 ustawy stosuje się stawkę podatku w wysokości 0%. Przepis art.5 ust.1 pkt 1 ustawy stanowi natomiast , że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług , o których mowa w art.5 ust.1 pkt 1 , rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej , osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art.7. Aby ustalić , czy usługi wykonywane przez podatnika są usługami świadczonymi na terytorium kraju, czyli usługami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy określić miejsce ich świadczenia. Zgodnie z art.27 ust.2 pkt 2 ustawy w przypadku świadczenia usług transportowych – miejscem świadczenia usług jest miejsce , gdzie odbywa się transport , z uwzględnieniem pokonanych odległości . Powyższe oznacza , że usługa transportu powinna zostać podzielona według przebytych odległości na tyle części , przez ile państw przebiegała będzie trasa transportu i w takich częściach opodatkowana . przy czym na odcinkach poza Polską według regulacji państw , przez które transport się odbywa. W przypadku zatem wykonania usługi transportowej z Rosji do Niemiec (przez Estonię i Polskę) usługa ta ma charakter usługi transportu międzynarodowego , wobec czego przy spełnieniu warunków odpowiedniego jej udokumentowania , podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 0% , ale tylko w części przypadającej na odcinek krajowy . Na odcinkach zagranicznych usługa ta nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT na terytorium Polski.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny w zapytaniu w części dotyczącej opodatkowania usługi transportowej na trasie z St. Petersburga do Ellefeld przez Estonię i Polskę tutejszy organ podatkowy podziela stanowisko Strony przedstawione w zapytaniu.