Wnoszący zapytanie przedstawił stan faktyczny z którego wynika, że prowadzi działalność gospodarczą – śródlądowy transport wodny. Do działalności wykorzystuje pchacze będące środkami trwałymi firmy. W tych pchaczach są wyeksploatowane już maszyny główne, które trzeba remontować. Maszyny główne to: silnik-przekładnia-sprzęgła-linia wału z łożyskami-dławice-śruba-ster po prawej i lewej burcie- razem dwa komplety. W pozycjach: sprzęgło, linia wału z łożyskami, dławice, śruba i ster, remont polega na napawaniu, obróbce mechanicznej, wymianie zniszczonych elementów – materiałów na nowe. Natomiast z uwagi na trudności z zakupem nowych kompletnych silników lub poszczególnych do nich części podatnik zmuszony jest pilnie zamienić je innymi, dostępnymi na rynku. Nowe silniki maja zbliżone, a niektóre korzystniejsze lub gorsze parametry w stosunku do silników, które będą podlegać wymianie. Zdaniem pytającego w takim przypadku funkcja pchacza niezmiennie pozostanie taka sama, gdyż parametry nowych silników i przekładni są zbliżone a poprawi się „dzielność” tj. nieawaryjność a tym samym bezpieczeństwo. Jednak będzie to możliwe do stwierdzenia po przeprowadzonych próbach po zamontowaniu.

Na tle takich okoliczności faktycznych podatnik formułuje stanowisko, iż wydatki poniesione na remont, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przepisy art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c stanowią, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Dany środek trwały uznaje się za ulepszony, jeżeli suma wydatków poniesionych na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500,00 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka do używania. Według utrwalonego orzecznictwa z ulepszeniem mamy do czynienia, gdy następuje:

• przebudowa polegająca na zmianie (poprawieniu) istniejącego stanu środka trwałego na inny,

• rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

• adaptacja, tj. przystosowaniu (przerobieniu) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadanie mu nowych cech użytkowych,

• rekonstrukcja – odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

• modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Aby poniesione wydatki zakwalifikować do ulepszenia środka trwałego wystarczy stwierdzenie, że występuje chociażby jeden z elementów ulepszenia (przebudowa - istotna zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego bez zwiększania powierzchni - kubatury, rekonstrukcja - ponowna budowa obiektu w rozumieniu odtworzenia obiektu, adaptacja jako przystosowanie obiektu do nowej funkcji, której do tej pory nie spełniał, modernizacja - unowocześnienie w rozumieniu wyposażenia obiektu o nowe elementy składowe). Różnica między nakładami na remont a nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych (konserwacja naprawy), a drugie do podjęcia, czy rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych. O ile nakłady remontowe są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, o tyle nakłady na ulepszenie środka trwałego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w danym roku podatkowym. W ciężar kosztów zalicza się natomiast odpisy amortyzacyjne od tych środków.

Remontem – jest wykonywanie prac (robót) polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, następujące w toku eksploatacji środka i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia), niezwiększające jego wartości początkowej, stanowiącej zgodnie z art. 22g ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego, powiększoną o koszty jego ulepszenia, które powodują, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową.

Pojęcia modernizacji i remontu nie zawsze muszą się wykluczać. Jeżeli podczas remontu (odnowienia) środka trwałego wymienia się określone elementy na nowe, bardziej nowoczesne od wymienionych, co powoduje obniżenie kosztów eksploatacyjnych, poprawę jakości warunków w danym obiekcie i tym samym zwiększenie wartości użytkowej w porównaniu do wartości z dnia przyjęcia do używania - to wydatki te zwiększają wartość środka trwałego i zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Aby zadecydować o tym, czy dany wydatek należy uznać za remont czy ulepszenie środka trwałego trzeba dokonać precyzyjnych ustaleń faktycznych odnoszących się do tego środka trwałego.

Przy ocenie wydatków - czy są to wydatki na remont - należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych. W ujęciu podatkowym należy także zauważyć, że pewne unowocześnienie środka trwałego w wyniku poddania go pracom remontowym przy zastosowaniu nowej generacji materiałów nie musi być równoznaczna z jego ulepszeniem w rozumieniu art. 22 ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując wydatki na remont mogą być zaliczone w dniu poniesienia do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że efektem wykonanych prac nie jest zwiększenie wartości technicznej, użytkowej, a w konsekwencji - wartości początkowej środka trwałego, stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że wyszczególnione prace łącznie z wymianą silników na nowe jednostki mają na celu jedynie przywrócenie stanu pierwotnego środków trwałych (pchaczy), pozwalające na ich ponowne użytkowanie, zatem poniesione na ten cel wydatki można w całości odnieść bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów.